Le blog de Maître Thomas CROCHET

Le décret n° 2007-1387 du 27 septembre 2007 portant code de déontologie des experts comptables a, dans le prolongement d'une ordonnance de 2004, levé l'interdiction opposée à ces professionnels de recourir à la publicité personnelle, à condition qu'elle soit mise en oeuvre « avec discrétion, de façon à ne pas porter atteinte à l'indépendance, à la dignité et à l'honneur de la profession, pas plus qu'aux règles du secret professionnel et à la loyauté envers les clients et les autres membres de la profession » (Art. 12). Le démarchage non sollicité demeurait expressément interdit.

Ce décret a été attaqué devant le Conseil d'Etat par la société Fiducial, qui contestait la validité de l'interdiction du démarchage au regard des dispositions de l'article 24 de la directive 2006/123/CE relative aux services dans le marché intérieur (dite directive « services »). L'article 24 de la directive « services » impose en effet aux Etats membres de supprimer « toutes les interdictions totales visant les communications commerciales des professions réglementées ». L'alinéa second de cet article enjoint toutefois aux Etats membres de veiller à ce que les communications commerciales des professions réglementées « respectent les règles professionnelles (...) qui visent notamment l'indépendance, la dignité et l'intégrité de la profession ainsi que le secret professionnel » ; ces règles doivent néanmoins, comme de coutume, être non discriminatoires, justifiées par une raison impérieuse d'intérêt général et proportionnées.

Par une décision en date du 4 mars 2009 (n° 310.979), le Conseil d'Etat avait décidé de sursoir à statuer à la requête de la société Fiducial jusqu'à ce que la Cour de Justice de l'Union Européenne (CJUE) ait tranché la question préjudicielle suivante : l'article 24 de la directive « services » proscrit-il toute interdiction générale d'une forme de communication ou bien laisse t-il au contraire aux Etats membres la possibilité de maintenir des interdictions générales de certaines formes de communication, telle le démarchage ?

L'avocat général saisi de cette question préjudicielle (affaire C-119/09) avait rendu ses conclusions publiques le 18 mai 2010. Il y tenait un raisonnement en trois temps. Il concluait tout d'abord qu'il appartenait non seulement aux Etats membres de supprimer les interdictions totales visant les communications commerciales, mais encore de supprimer toutes les interdictions d'une forme de communication en particulier (considérant n° 39). Dans un second temps, l'avocat général estimait toutefois que le démarchage ne constituait pas une forme autonome de communication mais seulement une forme particulière de publicité (considérant n° 47) ; la publicité étant dans l'ensemble autorisée aux experts comptables, l'interdiction du démarchage rentrait dans le cadre de la marge d'appréciation laissée aux Etats membres pour contrôler le contenu et les modalités des communications commerciales des professions réglementées (considérant n° 51). Enfin, dans un troisième temps, l'avocat général s'interrogeait sur le caractère non discriminatoire, justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général et proportionnée de l'interdiction opposée aux experts comptables de démarcher de nouveaux clients ; là où de nombreux observateurs auraient pu voir dans le démarchage une atteinte grave à la dignité de la profession, l'avocat général y voyait quant à lui une atteinte à l'indépendance, dans un considérant n° 55 particulièrement abscond. Quoi qu'il en soit, même si c'est sur un fondement discutable, l'avocat général concluait que l'interdiction du démarchage était justifiée, proportionnée et non discriminatoire (considérants n° 63, 66 et 68). Il proposait par conséquent de répondre au Conseil d'Etat que l'article 24 de la directive « services » ne s'opposait pas à une interdiction du démarchage aux professions réglementées.

Même si le raisonnement de l'avocat général paraissait des plus contestables à bien des égards, la solution à laquelle il aboutissait emportait dans l'ensemble l'adhésion. Il est en effet généralement admis que le démarchage constitue une forme particulièrement invasive de la communication, peu compatible avec la dignité, l'honneur et la discrétion qui siéent aux professions réglementées ; on relèvera d'ailleurs qu'en France aucune profession réglementée ne peut recourir au démarchage.

Pourtant, la CJUE dans son arrêt du 5 avril 2011 devait finalement prendre le contre pieds de son avocat général, au terme d'un raisonnement juridique aussi implacable qu'exemplaire.

Tout comme son avocat général, la Cour conclue tout d'abord que « l'intention du législateur de l'Union était non seulement de mettre fin aux interdictions totales, pour les membres d'une profession réglementée, de recourir à la communication commerciale, quelle qu'en soit la forme, mais également d'éliminer les interdictions de recourir à une ou plusieurs formes de communication commerciale (...) telles que notamment, la publicité, le marketing direct ou le parrainage ». Et la Cour d'ajouter « doivent également être considérées comme des interdictions totales, proscrites par l'article 24 (...) de cette directive, les règles professionnelles prohibant de communiquer dans un média ou dans certains d'entre eux, des informations sur le prestataire ou sur son activité » (considérant n° 29).

C'est donc d'entrée de jeu à une interprétation maximale de la directive que se livre la Cour. Non seulement les Etats membres ne peuvent pas interdire à leurs professions réglementées de communiquer sur leurs services, mais ils doivent encore autoriser tous les modes de communication commerciale, dans tous les médias. Le pouvoir de réglementation conféré aux Etats membres en la matière par l'alinéa 2 de l'article 24 de la directive « services » ne peut par conséquent s'exercer que de manière restreinte, puisqu'il ne saurait être question pour un Etat membre d'interdire à telle ou telle profession, tel ou tel mode de communication ; seules les modalités d'exercice de chaque mode de communication commerciale peuvent faire l'objet d'une réglementation.

Puis, sans même s'interroger sur un éventuel rattachement du démarchage à la publicité, la Cour relève qu'il s'agit bien d'un procédé de communication commerciale, entrant par conséquent dans le champ d'application de l'article 24 de la directive « services » (considérant n° 38), ce que fort logiquement aucune des parties ne contestait (considérant n° 36).

La Cour constate ensuite que le démarchage est totalement interdit aux experts comptables français (considérants n° 40 et 42) ce qui n'était pas d'avantage sérieusement contestable.

Enfin et fort logiquement, la Cour conclu que cette forme de communication étant totalement interdite, la réglementation française n'est pas compatible avec les dispositions de l'article 24 de la directive « services », même s'il n'est pas exclu que le démarchage porte atteinte à l'indépendance des experts comptables.

Quelles conclusions retirer de cet arrêt, d'autant plus important qu'il constitue la toute première interprétation par la Cour de Luxembourg des dispositions de la directive « services » relatives à la communication ?

Les conséquences de cet arrêt seront variables selon les professions.

Pour les professions d'avocat et d'expert-comptable, dont les codes de déontologie sont dans l'ensemble conformes à la directive « services » en ce qui concerne la communication, les interdictions totales visant le démarchage devront être supprimées. Ces professionnels pourront ils pour autant démarcher librement de nouveaux clients ? Nous ne le pensons pas. Compte tenu des réticences que soulève ce mode de communication, il nous paraît en effet probable qu'il fasse l'objet d'une réglementation assez stricte, qui pourrait ainsi par exemple prohiber le démarchage à domicile ou par téléphone, pour n'autoriser que le démarchage par courrier papier ou électronique, moins invasif.

En ce qui concerne la profession vétérinaire, cet arrêt met en exergue la contrariété flagrante de son code de déontologie, qui interdit encore expressément la publicité à des fins personnelles, et partant l'urgence d'une transposition effective du volet communication de la directive « services ».

La Cour donne en outre, selon nous, le mode d'emploi de cette transposition. De cet arrêt s'évince en effet implicitement le seul mode raisonnable de réglementation de la communication commerciale des professions réglementées. Puisque tous les modes de communication dans tous les médias doivent être autorisés, il est illusoire d'entendre régir précisément chacun d'eux dans le cadre d'un code de déontologie nécessairement lacunaire et promis à une péremption accélérée compte tenu de l'évolution incessante des modes de communication commerciale. En outre, à la supposer envisageable, la réglementation précise de chaque mode de communication soulèverait inévitablement la question de la compatibilité de chacune d'elle à la directive « services », qui exige qu'une telle réglementation soit non seulement non discriminatoire et justifiée par un objectif d'intérêt général, mais surtout proportionnée à cet objectif, condition particulièrement difficile à satisfaire lorsqu'il s'agit d'imposer la taille des caractères d'un totem au centimètre prêt ou bien encore, plus kafkaïen, l'usage d'une charte graphique commune aux sites internet de tous les professionnels.

En cette matière, nécessairement évolutive, c'est avant tout au sens des responsabilités des professionnels qu'il faut faire appel, les instances ordinales étant seulement chargées de juguler les excès marginaux. Afin que ce rôle de régulation puisse s'exercer dans la plus grande transparence, les instances ordinales ont d'ailleurs tout intérêt à satisfaire leurs penchants régulateurs en adoptant des guides de bonnes pratiques (1), comme les y invite d'ailleurs la directive « services », non contraignants, mais qui permettent d'asseoir la légitimité de la réponse disciplinaire en lui conférant une prévisibilité et une unité territoriale qui lui font souvent défaut.

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(1) A l'image de la « Grille indicative des outils de communication » adoptée par l'Ordre des experts comptables.

Des différentes structures « intégrées » d'exercice des professions libérales réglementées, la société civile professionnelle (SCP) est la plus ancienne. Sérieusement concurrencée par la société d'exercice libéral (SEL), le nombre de SCP n'avait de cesse de décroitre, fort logiquement au demeurant, compte tenu des faiblesses que présentaient cette forme d'exercice sociétaire.

Il apparaissait dès lors de plus en plus évident que la SCP était à terme condamnée à une lente mais inexorable disparition. Il n'était qu'observer le classement par profession des plus grosses structures pour constater que toutes sont constituées sous forme de SEL. Indéniablement, la SCP sentait son « vieux temps ».

Pourtant, par touches successives, le législateur, qui est décidemment difficile à suivre, a fini par amender le régime juridique et fiscal applicable à ces structures de telle sorte qu'opter pour un exercice en SCP, ou au moins ne pas transformer une SCP en SEL, n'est plus une extravagance juridique.

Les deux principaux griefs adressés à la SCP tiennent à son régime fiscal (celui des sociétés de personnes) et à l'existence d'un droit de retrait des associés potentiellement dévastateur pour la survie à long terme de la structure.

S'agissant du régime fiscal, son caractère pénalisant est lié à l'imposition des résultats de la SCP à l'impôt sur le revenu et non à la nature juridique de la société en elle-même. L'inconvénient peut par conséquent facilement être contourné par l'option de la SCP pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés. Cerise sur le gâteau, fruit de la cohérence sans borne du législateur, la réforme opérée par la loi de financement de la sécurité sociale pour 2009, qui assujetti les dividendes des SEL aux cotisations sociales, épargne les dividendes versés par les SCP ayant opté pour l'IS. Ou quand le régime fiscal de la SCP dévient finalement, à la marge, plus intéressant que celui des SEL...

Quant à l'inconvénient tiré de l'existence d'un droit de retrait conféré aux associés, il a été sérieusement annihilé par la loi de modernisation des professions judiciaires ou juridiques. Cet inconvénient résidait dans le fait qu'à tout moment un associé de SCP peut demander à la société de lui racheter ses parts, dont la méthode de valorisation ne peut être convenue à l'avance. En effet, en cas de contentieux - fréquent - entre l'associé retrayant et les autres associés sur la valeur des parts de la SCP, c'est à un expert désigné en justice qu'il appartient de fixer le prix de rachat des parts de l'associé retrayant, sans que la liberté de l'expert ne puisse, jusqu'à présent, être limitée par un accord antérieur des associés (dans le cadre des statuts ou d'un pacte d'associé). Ainsi, un associé pouvait exiger de la SCP qu'elle lui rachète ses parts en tenant compte pour les valoriser de la clientèle de cet associé, qui avait pourtant de forte chance de se volatiliser une fois l'associé parti. Pour reprendre les bons mots de mon confrère Hervé Chemouli (1), « le départ d'un associé d'une SCP prend actuellement le schéma du scénario du film Take the money and run de Woody Allen ».

Afin de palier ce désagrément significatif, le législateur a, dans le cadre de la loi de modernisation des professions judiciaires ou juridiques, modifié la loi de 1966 relative aux SCP afin qu'il soit désormais permis aux associés, avant tout conflit car à l'unanimité, de prévoir dans les statuts de la SCP les « principes et les modalités applicables à la détermination de la valeur des parts sociales ». L'expert qui serait désigné dans le cadre d'un contentieux entre associés serait dès lors tenu de se conformer à ces stipulations statutaires. Les conséquences préjudiciables du retrait d'un associé suivi de sa réinstallation et de la captation naturelle de sa clientèle peuvent ainsi être significativement modérées, à condition toutefois que les associés des SCP préexistantes parviennent à un accord unanime sur cette modification statutaire, à laquelle peu de professionnels penseront avant de devoir faire face à une demande de retrait, mais il sera alors trop tard...

Dans le cadre de cette réforme, le législateur a également prévu que les associés d'une SCP puissent décider, toujours à l'unanimité, que la valeur des parts sociales de la SCP ne tienne pas compte de la valeur représentative de la clientèle. Les associés d'une SCP peuvent en clair décider de « dépatrimonialiser » leur structure afin de faciliter les mouvements d'associés. Une telle opportunité intéressera en premier lieu les professions dans lesquelles l'attachement de la clientèle à la personne du professionnel excède largement l'attachement à la structure d'exercice. Au sein de ces professions, dont naturellement la profession d'avocat, ce sont surtout les grandes structures qui font ce choix compte tenu de la fréquence des mouvements d'associés, facilités par la « dépatrimonialisation » ; ce faisant le législateur offre aux associés de SCP la possibilité de rapprocher le régime juridique de leur structure de celui des Associations d'Avocats à Responsabilité Professionnelle Individuelle (AARPI).

D'autres modifications de moindre importance sont apportées au régime de la SCP : la responsabilité des associés n'est plus indéfinie et solidaire mais seulement indéfinie ; quant à la dénomination sociale de la SCP, elle fait l'objet d'assouplissements puisqu'elle ne comporte plus nécessairement le nom de tout ou partie des associés mais peut au contraire être une dénomination de fantaisie, à condition toutefois d'être suivie ou précédée de l'indication « SCP » et de la profession exercée.

Demeurent en outre quelques avantages « historiques » de la SCP sur la SEL, liés à son statut de société civile : une plus (trop ?) grande souplesse dans les relations financières entre la société et les associés (acomptes sur dividendes librement distribuables, apports en comptes courants d'associés non plafonnés), ou bien encore absence de publication obligatoire des comptes annuels (obligation toutefois rarement respectée par les SEL).

Faut-il pour autant s'attendre à un reflux du nombre de SEL au profit des SCP ? Nous ne le pensons pas. Tout d'abord parce que dans l'esprit de nombreux praticiens la SCP appartient au passé et qu'il n'est pas aisé d'inverser une telle tendance. Ensuite parce que les règles relatives à la détention du capital des SCP, qui imposent que le capital soit détenu exclusivement et directement par des associés en exercice au sein de la société, font pâle figure en comparaison des règles applicables en la matière aux SEL, qui permettent de bien mieux répondre à la variété et la complexité des situations rencontrées et qui collent en outre d'avantage à une déconnexion sans cesse croissante entre l'exercice d'une activité réglementée et la détention du capital.

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(1) In Les désillusions de la SCP , Gazette du Palais, vendredi 19 et samedi 20 sept. 2008

Au commencement était un projet du Président de la République, qui envisageait de fusionner les différentes professions juridiques pour que soit instituée une « grande profession du droit ». Projet aussi irréaliste qu'inopportun dont l'avenir devait être rapidement obéré par la constitution d'une commission chargée d'en définir les grandes lignes, présidée par l'avocat d'affaires Jean-Michel Darrois.

Laquelle commission, dès la page 25 de son rapport (qui en compte 169) écarte à l'unanimité et en quelques lignes tout projet de fusion des professions juridiques. Exit donc la « grande profession du droit ».

Cette idée écartée, restait à la commission Darrois à y substituer un succédané nettement moins ambitieux mais beaucoup plus pragmatique : l'interprofessionnalité capitalistique. En clair, il devait être question de permette aux différents professionnels du droit de se regrouper au sein de structures sociétaires ayant pour objet la détention de participations au sein de sociétés d'exercice, qui demeureraient quant à elles fort logiquement cloisonnées par profession.

Les sociétés de participations financières de professions libérales (SPFPL), holdings des sociétés d'exercice libéral (SEL) constituaient le support naturel de cette interprofessionnalité capitalistique. Aussi, la loi n° 2011-331 du 28 mars 2011 de modernisation des professions judiciaires ou juridiques a-t-elle introduit dans la loi de 1990 relative au SEL et SPFPL un nouvel article 31-2 qui permet désormais aux SPFPL de détenir simultanément des parts ou actions de SEL ou de sociétés commerciales de droit commun des professions suivantes : avocat, notaire, huissier de justice, commissaire-priseur judiciaire, expert-comptable, commissaire aux comptes ou conseil en propriété intellectuelle.

Une réforme intéressante tant les synergies peuvent être grandes entre certaines des professions concernées, telles les professions d'avocat et d'expert-comptable. Mais une réforme à certains égards décevante.

On relèvera tout d'abord que l'article 31-2 de la loi de 1990 renvoie à un décret en Conseil d'Etat le soin de préciser ses modalités d'application. Or, tout porte à croire que ce décret n'est pas prêt de paraître. Lorsqu'ont été instituées les SPFPL, par la loi MURCEF de 2001, il avait déjà fallu attendre près de quatre années avant que les décrets d'application ne paraissent pour les professions juridiques. Pour les professions de santé, les décrets n'ont toujours pas été édictés à ce jour, près de dix ans après la promulgation de la loi. S'agissant des SPFPL interprofessionnelles, le décret d'application sera en outre d'autant plus délicat à rédiger qu'il conviendra de parvenir à accorder les représentants des différentes professions concernées, qui ne s'apprécient pas nécessairement. Les fruits concrets de la réforme ne sont donc pas pour demain.

Ni même certainement pour après-demain. En effet, les représentants de chaque profession concernée n'ayant eu de cesse de vouloir préserver l'indépendance de l'une vis à vis de l'autre, les règles régissant la détention du capital des structures interprofessionnelles sont excessivement contraignantes.

Il est notamment exigé, lorsque la SPFPL détient la majorité du capital d'une SEL, qu'elle soit détenue majoritairement pas des personnes exerçant la même profession que la SEL en question. En clair, une SPFPL qui détiendrait la majorité du capital d'une SEL d'avocats, devra être détenue majoritairement par des avocats. De fait, une réelle interprofessionnalité capitalistique est interdite. Ainsi, un expert-comptable et un avocat qui souhaiteraient « s'associer » via une SPFPL ne pourraient pas chacun apporter à cette société commune la totalité du capital de leur propre structure d'exercice ; ils devraient se contenter d'apporter moins de la moitié du capital.

Cette règle, qui résulte de l'alinéa second de l'article 5-1 de la loi de 1990, est d'autant plus regrettable qu'elle ferme, dans ce cadre, la porte au mécanisme fort utile de la dissociation des droits. Ce mécanisme aurait permis à notre avocat et à notre expert-comptable d'apporter à leur structure commune la totalité du capital de leur structure d'exercice respective, tout en conservant directement, à titre personnel, la majorité des droits de vote au sein de leur propre structure d'exercice, de sorte qu'une réelle interprofessionnalité capitalistique aurait été possible sans pour autant qu'il ne soit risqué de porter atteinte à l'indépendance de chaque profession.

De la fusion initialement envisagée des professions à une apparence d'interprofessionnalité capitalistique, la montage a donc une fois encore accouché d'une souris.

Au delà de ces questions, la loi de modernisation des professions juridiques et judiciaires est susceptible d'impacter plus largement toutes les professions réglementées ; elle modifie en effet le régime applicable aux sociétés civiles professionnelles et aux sociétés d'exercice libéral. Nous y reviendrons dans un post ultérieur.

Il est peu de professions qui connaissent une actualité juridique aussi riche que celle de biologiste médical.

Après le rapport dit Ballereau, du nom de son auteur, rendu public le 23 septembre 2008, qui faisait suite à un rapport de l'Inspection Générale des Affaires Sociales d'avril 2006, le gouvernement a, dans le cadre de la loi HPST de juillet 2009, été habilité par le parlement à réformer par voie d'ordonnance la législation applicable à la discipline.

Ce fut chose faite par le biais de l'ordonnance n° 2010-49 du 13 janvier 2010. Si le gouvernement a déposé la loi de ratification de l'ordonnance dans le délai imparti (dossier législatif disponible ici), aucun calendrier n'a à ce jour été annoncé en ce qui concerne l'examen du texte par le parlement (1).

Ladite ordonnance ayant par conséquent pour l'heure la valeur juridique d'un décret au regard des règles contentieuses, elle a pu faire l'objet d'un recours en annulation pour excès de pouvoir devant le Conseil d'Etat, à l'initiative du Conseil National de l'Ordre des Médecins (CNOM) et du Syndicat National des Médecins Biologistes (SNMB).

Quelques jours après que la CJUE ait rendu publique sa décision relative à l'ouverture du capital des sociétés d'exercice libéral (SEL) exploitant un laboratoire d'analyses médicales (affaire C-89/09, qui fera l'objet d'un commentaire ultérieur sur ce blog), le recours précité pour excès de pouvoir a été examiné par le Conseil d'Etat, qui l'a en grande partie rejeté dans un arrêt en date du 23 décembre 2010 (n° 337396).

Les requérants faisaient feu de tout bois, au risque parfois de se contredire. Examinons les principales critiques formulées, les réponses du Conseil d'Etat et les éclairages que l'on peut en retirer.

Les requérants estimaient tout d'abord que l'article L. 6211-11 du Code de la santé publique (CSP) qui fait peser la responsabilité des analyses médicales sur le laboratoire auquel elles ont été confiées par un patient même si ledit laboratoire fait appel pour les réaliser à un autre laboratoire serait contraire à divers « principes à valeur constitutionnelle », dont, nous supposons, le principe de responsabilité. Le Conseil d'Etat réfute cette analyse en rappelant que le laboratoire responsable pourra toujours rechercher la responsabilité du laboratoire auquel il aura « sous-traité » la réalisation des analyses, précision utile mais guère novatrice.

L'article L. 6213-11 du CSP était également dans le collimateur des requérants. Cette disposition impose pourtant au biologiste responsable d'aviser le directeur général de l'ARS des décisions qui pourraient être prises par la personne qui exploite le laboratoire et qui pourraient porter atteinte à la santé publique ou au fonctionnement normal du laboratoire. Curieuse disposition à vrai dire, qui anticiperait en quelque sorte une ouverture véritable du capital des sociétés exploitant un laboratoire à des investisseurs extérieurs à la profession, dont il faudrait limiter les ingérences, mais une disposition cependant contestée par les requérants alors même qu'elle a précisément pour objet de sauvegarder l'indépendance des professionnels en exercice dont ils se veulent les défenseurs. Les griefs invoqués à l'encontre de cette disposition ne sont pas parfaitement explicités dans la décision. Il n'en demeure pas moins qu'ils sont rejetés par le Conseil d'Etat, qui précise par ailleurs que ce « devoir d'alerte ne constitue pas (...) la seule mesure de nature à garantir l'autorité du biologiste responsable sur le laboratoire ». Un membre de phrase qui risque de peser dans la balance si le Gouvernement venait à envisager de limiter par décret le recours à l'article 5-1 de la loi de 1990 dans le domaine de la biologie médicale. Un tel décret, qui serait inévitablement attaqué par le biais de recours pour excès de pouvoir, devrait en effet être justifié par des risques d'atteinte à l'indépendance, qu'il a toujours été difficile de caractériser, compte tenu notamment de l'existence de diverses mesures visées ici par le Conseil d'Etat, qui sont destinées à garantir l'indépendance des associés professionnels en exercice au sein d'une société vis à vis, le cas échéant, des associés ou actionnaires non exerçants.

Les requérants contestaient également les pouvoirs conférés à l'organisme d'accréditation, le COFRAC ; ils craignaient que les décisions de cet organisme, qui peut par exemple suspendre ou retirer l'accréditation, soient insusceptibles de faire l'objet d'un recours. Leurs craintes sont dissipées par le Conseil d'Etat qui rappelle que le recours pour excès de pouvoir est ouvert, même sans texte, contre tout acte administratif.

L'article L. 6222-6 du CSP impose la présence permanente d'un biologiste médical au sein de chacun des sites d'un laboratoire pendant sa durée d'ouverture. Disposition somme toute cohérente avec l'objectif de médicalisation de la filière, que les requérants défendent et que le gouvernement a entendu promouvoir par le biais de l'ordonnance litigieuse. Cette disposition n'a pourtant pas échappé aux critiques du CNOM et du SNMB, écartées elles aussi par le Conseil d'Etat.

Le dernier grief significatif invoqué par les requérants tenait à l'ouverture du capital des sociétés exploitant un laboratoire de biologie médicale à certains investisseurs. L'article R. 6212-83 du CSP interdisait aux professionnels de santé non biologistes ainsi qu'aux établissements de santé de droit privé de détenir directement ou indirectement une fraction du capital d'une société exploitant un laboratoire. Or, si cet article est formellement toujours en vigueur, il est implicitement contredit par l'article L. 6223-5 du CSP issu de l'ordonnance, qui liste les capitaux indésirables sans invoquer les établissements de soins et en ne visant parmi les personnels de santé exclus que les seuls prescripteurs d'analyses médicales (2). L'objet de ce changement de formulation était d'ouvrir partiellement le capital des sociétés exploitant un laboratoire aux établissements de soins. Cette disposition est toutefois censurée par le Conseil d'Etat, non sur le fonds mais sur la forme. En effet, le Conseil a estimé que le gouvernement n'avait pas été habilité par le parlement à assouplir les règles relatives à la détention du capital. Exit donc les établissements de santé de droit privé (3). Cette partie de la décision du Conseil nous paraît toutefois critiquable, non sur le fonds sur lequel il ne nous appartient pas de nous prononcer, mais sur un plan purement juridique. En effet, si les exclusions antérieures étaient sur les points litigieux incontestablement plus sévères, il n'en demeure pas moins qu'elles étaient d'origine purement réglementaire (Art. R. 6212-83 du CSP précité, édicté sur le fondement de l'article 7 de la loi de 1990 relative aux SEL). Il nous semble par conséquent que le gouvernement n'avait pas besoin d'être habilité par le parlement pour y contrevenir.

La portée exacte du dispositif de l'arrêt reste d'ailleurs particulièrement incertaine. Le Conseil décide en effet que l'ordonnance « est annulée en tant qu'elle n'interdit ni aux professionnels de santé qui ne sont pas autorisés à prescrire des examens de biologie médicale, ni aux établissements de santé, sociaux ou médico-sociaux de droit privé, de participer directement ou indirectement au capital d'une société exploitant un laboratoire de biologie médicale ». L'ordonnance est par conséquent partiellement annulée en ce qu'elle « n'a pas ». Faut il en conclure qu'il est implicitement enjoint au gouvernement de la compléter ? Une réponse négative semble s'imposer, le gouvernement n'étant plus habilité à modifier une ordonnance dès lors que le délai d'habilitation est expiré (article 38 de la Constitution). A moins que la disposition en cause ne relève du domaine réglementaire, mais alors le gouvernement pouvait faire fi sur ce point de l'habilitation ; or telle n'a pas été la position du Conseil d'Etat.

La portée réelle de la décision du Conseil d'Etat est donc sur ce point, selon nous, essentiellement interprétative. Tant que l'article R. 6212-83 du CSP demeurera inchangé, les établissements de soins ne pourront entrer au capital des sociétés exploitant un laboratoire de biologie médicale. Au contraire, si le gouvernement décide de le modifier pour y supprimer la référence aux établissements de santé, ceux-ci seraient alors autorisés à détenir une fraction du capital des sociétés exploitant un laboratoire.

Quoi qu'il en soit, au delà de ces arguties juridiques dont l'impact concret concerne les seuls établissements de santé privés, il résulte de cet arrêt du Conseil d'Etat que l'ordonnance relative à la biologie médicale est validée, levant ainsi l'une des incertitudes qui planaient encore sur la biologie médicale. A ce jour, ce sont désormais les décrets d'application de l'ordonnance qui sont attendus par les praticiens.

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(1) On rappelle que la très grande majorité des ordonnances ne sont jamais ratifiées par le parlement. Le gouvernement se contente en règles générales de déposer le projet de loi de ratification pour que l'ordonnance ne soit pas frappée de caducité.

(2) Notons qu'une version initiale de l'ordonnance excluait bien l'ensemble des professionnels de santé non biologistes, qu'ils soient ou non autorisés à prescrire des analyses médicales. Elle avait été modifiée pour tenir compte de l'avis de l'Autorité de la concurrence (Avis n° 10-A-01 , § n° 55 à 68).

(3) On notera au demeurant que l'article L. 6211-6 du CSP dans sa version antérieure à l'ordonnance permettait aux laboratoires de consentir aux établissements de santé des ristournes sur le prix des analyses. L'article L. 6211-21 dans sa version issue de l'ordonnance l'exclu désormais. Cette impossibilité de consentir des ristournes aux établissements de santé avait été vivement critiquée par l'Autorité de la concurrence (§ n° 156 à 171 de l'avis précité), qui n'a pas été suivie par le gouvernement. Les requérants n'ont pas contesté ce point de l'ordonnance.

Les règles relatives à la détention du capital des sociétés d'exercice libéral, sur lesquelles nous reviendrons dans un prochain post, ont permis à quelques groupements étrangers bien conseillés de devenir des actionnaires significatifs de très nombreux laboratoires d'analyses médicales français.

L'entrée de groupements étrangers dans le capital des laboratoires français a été et demeure toujours vivement combattue par l'Ordre National des Pharmaciens.

Cette opposition systématique de l'Ordre a conduit les groupements en question à porter l'affaire devant la Commission Européenne, en lui demandant tout d'abord d'engager une action en manquement contre la France pour défaut de conformité au Traité instituant l'UE des règles internes régissant la détention du capital des structures d'exercice de la biologie médicale. Concomitamment, ces groupements ont invoqué le caractère potentiellement anticoncurrentiel du comportement de la section G de l'Ordre des Pharmaciens.

L'action en manquement a été engagée par la Commission contre la France en mai 2009, après plusieurs années d'atermoiements. Elle est actuellement pendante devant la CJUE sous la référence C-89/09. Les conclusions de l'Avocat Général ont été rendues publiques le 2 juin 2010. De manière assez surprenante, celui-ci a conclu à la conformité partielle de la législation française, donnant pour l'essentiel tort à la Commission. La décision de la Cour est naturellement attendue avec une certaine impatience.

Quant au volet droit de la concurrence, il a connu hier une avancée importante puisque la Commission Européenne a rendu publique sa décision (Cf. le communiqué de la Commission : ici).

Sur le plan procédural, l'Ordre avait fait valoir qu'il ne s'estimait pas soumis aux règles de la concurrence. Cette thèse a été rejetée par le Tribunal de l'UE dans un arrêt en date du 26 octobre 2010 (affaire T-23/09), par lequel il a été jugé que l'Ordre constitue une « association d'entreprises », et qu'il est par conséquent tenu au respect des règles de la concurrence.

Sur le fonds de l'affaire, la Commission estime, après une enquête ayant donné lieu à une perquisition médiatisée au siège de l'Ordre National des Pharmaciens (ici), que celui-ci a porté atteinte à la concurrence sur le marché français de la biologie médicale en entravant systématiquement les opérations capitalistiques des groupements et en imposant des prix minimums par le biais d'une limitation des remises que les groupes privés peuvent consentir aux organismes institutionnels (hôpitaux, organismes d'assurance santé...).

Il est naturellement enjoint à l'Ordre de mettre un terme à ces comportements. En outre, à titre de sanction, celui-ci est condamné à une amende de cinq millions d'euros, dont le montant doit être relativisé au regard des sommes qui étaient invoquées par les plaignants, qui s'élevaient selon certaines sources à près de 200 millions d'euros.

L'amende prononcée n'en est pas moins significative puisqu'elle représente environ cinq fois les recettes annuelles estimées de la section G de l'Ordre National des Pharmaciens, en charge des laboratoires d'analyses médicales (mais 15 % du budget annuel global de l'Ordre, toutes sections confondues). La Commission rappelle par ailleurs que dans l'hypothèse où l'Ordre ne parviendrait pas à supporter seul le montant de cette amende, celle-ci pourrait in fine être supportée par les biologistes eux-mêmes.

L'impact financier de cette affaire pourrait en outre ne pas se limiter à la seule amende prononcée par la Commission. En effet, sa décision constitue une preuve contraignante du comportement anticoncurrentiel de l'Ordre, qui peut désormais être poursuivi en réparation devant les juridictions nationales par les personnes physiques ou morales qui auraient subi un préjudice de ce fait.

L'Ordre a fait savoir dans un communiqué qu'il entendait former un recours en annulation de la décision de la Commission devant le Tribunal de l'UE.

Le chirurgien-dentiste associé unique d'une SELARL qui souhaite accroitre la taille de son cabinet peut envisager de s'adjoindre les services de collaborateurs. Première difficulté et non des moindres, une SELARL ne peut disposer de plus d'un collaborateur, libéral ou salarié (Art. R. 4127-276 du Code de la santé publique).

Si la SELARL opte pour un collaborateur libéral, il conviendra en outre d'assujettir à la TVA les rétrocessions d'honoraires versées par le collaborateur à la SELARL, dès lors que celles-ci excèderont la somme annuelle de 32.100 euros, ce qui est le cas de nombreuses collaborations. L'art dentaire n'étant pas une activité assujettie à la TVA, la taxe grevant les rétrocessions ne sera pas récupérable ; environ 16 % du montant de la rétrocession s'évaporent ainsi. Regrettable.

Si la SELARL opte au contraire pour un collaborateur salarié, elle devra s'acquitter des lourdes cotisations sociales du régime général de la sécurité sociale ; il en résultera, à coût égal pour la SELARL, un revenu net disponible pour le collaborateur nettement moindre. Par ailleurs cette relation n'échappera pas aux contraintes inhérentes à l'application du droit du travail.

Aussi, pour bénéficier de la souplesse du contrat de collaboration libérale, tout en évitant la TVA et en contournant la règle de l'unicité du collaborateur, la pratique a vu se multiplier les associés minoritaires de SELARL de chirurgiens-dentistes.

Une solution simple dans son principe mais complexe dans sa mise en oeuvre

Il est tout d'abord procédé à une cession d'une ou de quelques parts sociales au profit du chirurgien-dentiste ; celui-ci devient alors associé professionnel minoritaire au sein de la SELARL. En théorie, il n'est pas salarié et les rémunérations qu'il perçoit ne sont pas assujetties à la TVA (ce point a été confirmé par un rescrit de l'administration fiscale).

En pratique, les choses tendent à se compliquer lorsque l'on s'interroge sur le statut juridique, fiscal et social réel de la rémunération perçue par cet associé minoritaire non gérant.

S'agissant du statut fiscal, il résulte d'une réponse ministérielle (1) que la rémunération perçue doit être imposée dans la catégorie des traitements et salaires.

S'agissant du traitement social à appliquer à une telle rémunération, il ne fait guère de doutes, même si cela n'a fait l'objet d'aucune confirmation officielle, qu'elle doit être assujettie au régime des travailleurs non salariés (2).

Traitement fiscal et social divergent donc. Quant au statut juridique de cette rémunération, il reste encore à ce jour extrêmement incertain. Il ne s'agit naturellement pas de dividendes, ni d'une rémunération de gérance puisque dans notre hypothèse l'associé en question n'est pas gérant.

Selon l'ordre (3), il s'agit d'une rémunération liée à l'exercice de l'activité professionnelle au sein de la SEL, sans que la nature juridique de celle-ci ne soit explicitée de manière satisfaisante. Cette rémunération serait « intrinsèque à la qualité d'associé » ; ce caractère intrinsèque résulterait de l'article R. 4113-17 du Code de la santé publique qui dispose qu'en « cas d'interdiction temporaire d'exercer (...), l'intéressé conserve ses droits et obligations d'associé à l'exclusion de la rémunération liée à l'exercice de son activité professionnelle ». L'argument est juridiquement séduisant mais en pratique une telle conception n'a jamais été expressément reprise par les organismes sociaux ou fiscaux. En outre, un risque sérieux de requalification en salariat existe, l'associé minoritaire étant en pratique dépourvu de tout pouvoir compte tenu de son caractère minoritaire.

Aussi, de nombreux praticiens ont tenté de contractualiser la rémunération de cette activité professionnelle dans le cadre d'une sorte de contrat de collaboration libérale qui ne dit pas son nom, sans TVA mais avec une déclaration des revenus du collaborateur dans la catégorie des BNC.

Une telle solution doit être fermement déconseillée. Elle expose tant le collaborateur que la SELARL à de nombreux risques qui vont du redressement en matière de TVA au refus d'adhésion à une association de gestion agréée en passant par la requalification en contrat de travail, selon les circonstances de l'espèce. Des sanctions déontologiques sont également encourues, un tel bricolage étant expressément condamné par l'Ordre (4).

Quelle solution proposer ?

Nous sommes d'avis que de tels montages sont pourtant parfaitement légitimes et sûrs dès lors qu'ils sont correctement réalisés (5) et que les parties prenantes sont parfaitement avisées des implications d'un tel choix (6).

La première des conditions à respecter nous semble être de nommer les associés minoritaires cogérants de la SELARL, aux cotés de l'associé principal, afin d'éviter tout risque de requalification en salariat et de lever toutes les ambigüités exposées précédemment.

La rémunération qui leur sera allouée sera ainsi fixée par l'assemblée des associés conformément au droit commun des sociétés ; elle sera assujettie aux cotisations sociales des TNS et imposable dans la catégorie des rémunérations de l'article 62 du Code général des impôts en application de dispositions précises, incontestables et couramment appliquées, qui ont fait l'objet de nombreux commentaires autorisés.

Il n'en demeure pas moins que cette rémunération de gérance qui rémunèrera seule l'activité professionnelle des associés minoritaires, puisque leurs droits aux dividendes sont par définition extrêmement faibles, ne devra pas être laissée à la seule appréciation de l'assemblée des associés, c'est à dire en pratique de l'associé majoritaire.

Aussi et conformément aux prescriptions de l'Ordre (3), nous conseillons d'élaborer un règlement intérieur, adopté et modifiable à l'unanimité des associés, qui précise les modalités pratiques d'exercice professionnel et le mode de calcul de la rémunération des associés que l'assemblée ne contentera en pratique de ratifier annuellement. La rémunération des associés minoritaires ne pourra ainsi être modifiée librement par l'associé majoritaire.

L'ordre indique en outre dans sa revue (3) que la rémunération des associés professionnels doit être déterminées en fonction de critères identiques pour tous. Cette position ne résulte directement ou indirectement d'aucune disposition législative ou réglementaire. Il nous paraît donc possible, et c'est d'ailleurs tout à fait fréquent en pratique, de prévoir des modalités de rémunération différentes selon les associés.

En règles générales, nous prévoyons que les associés minoritaires percevront une rémunération égale à une fraction du chiffre d'affaires qu'ils auront réalisé pour le compte de la SELARL, tandis que l'associé majoritaire restera libre de fixer, dans certaines limites, le montant de sa rémunération lors de l'assemblée générale.

Dernière interrogation fréquente, la société doit elle prendre à sa charge les cotisations sociales obligatoires des associés minoritaires ? Notre réponse est clairement négative. On rappelle tout d'abord que la société n'a jamais l'obligation de prendre à sa charge les cotisations sociales de ses gérants ; il s'agit tout au plus d'une tolérance qui ne décharge d'ailleurs pas les personnes physiques de leurs obligations vis à vis des organismes sociaux. La prise en charge des cotisations des associés minoritaires pose par ailleurs des problèmes de calcul de la rémunération qui doit leur être versée mensuellement par la SELARL : le taux des cotisations n'étant pas un taux linéaire, il est impossible de déterminer par avance le montant que la société devrait « retenir » sur la rémunération versée mensuellement aux associés minoritaires, obligeant ainsi à des régularisations en fin d'années pas toujours simples à gérer. En outre, en cas de cessation de son activité professionnelle au sein de la société par un associé minoritaire, des contentieux surgissent immanquablement sur la prise en charge de telles ou telles cotisations, dont la société, en toutes hypothèses, n'est pas juridiquement redevables vis à vis des organismes sociaux.

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(1) Réponse Cousin, JOAN 16 septembre 1996, p. 4930, n° 39397

(2) Cf. not. le raisonnement tenu par la Cour de cassation dans l'arrêt de sa deuxième chambre civile en date du 20 juin 2007, n° 06-17146 .

(3) Cf. not. La Lettre (revue ordinale) n° 77, mai 2009 , p. 8 à 10

(4) Cf. not. La Lettre n° 59, juillet aout 2007 , p. 20 et La Lettre n° 74, janvier 2009 , p. 24 à 27

(5) Ainsi par exemple, il est en règles générales nécessaire de procéder, à cette occasion, à une modification des statuts de la SELARL, qui sont rarement adaptés dès l'origine à de telles hypothèses.

(6) Les deux statuts n'offrent en effet ni les mêmes droits, ni les mêmes devoirs. Ainsi par exemple, l'associé minoritaire peut se voir imposer une clause de non concurrence bien plus restrictive que les règles applicables au collaborateur libéral. Par ailleurs, l'associé minoritaire cogérant de la SELARL dispose de pouvoirs d'administration de la société qui dépassent très largement les prérogatives d'un collaborateur libéral, et dont la limitation par des règles statutaires n'est pas d'une efficacité absolue.

En instituant l'Entreprise Individuelle à Responsabilité Limitée (EIRL), la loi n° 2010-658 du 15 juin 2010 a créé un nouveau mode d'exercice d'une activité indépendante, qui sera accessible aux professions libérales à compter de son entrée en vigueur, le 1er janvier 2011.

Ce faisant le législateur a entendu permettre aux travailleurs indépendants de protéger efficacement leurs biens personnels d'une éventuelle déconfiture, sans les astreindre à la création d'une société, dont le fonctionnement obéit à un certain formalisme non dénué de complexité.

Le présent article n'a pas pour objet de présenter de manière exhaustive les règles applicables aux EIRL ; le lecteur trouvera une excellente synthèse de ces règles dans le document disponible en pieds de page, mis à gracieusement à la disposition de tous par le Conseil National des Barreaux.

L'objet de cet article est seulement de préciser l'intérêt et les limites de l'EIRL pour les professionnels libéraux et de comparer ce mode d'exercice à celui qu'offre d'ores et déjà la société d'exercice libéral (SEL)

Assurer une meilleure protection du patrimoine privé

Les deux principales causes de faillite des professionnels libéraux sont l'incapacité à rembourser un emprunt contracté et les difficultés à acquitter les cotisations sociales obligatoires qui pèsent sur les travailleurs indépendants.

L'EIRL ne constitue clairement pas une réponse appropriée à la première cause de faillite. En effet, il devrait être admis que le professionnel libéral qui a constitué une EIRL puisse par avance renoncer au bénéfice de la séparation des patrimoines professionnel et personnel au profit d'un créancier (établissement de crédit, crédit-bailleur...). Tout comme l'exercice en SEL dans le cadre duquel les créanciers exigent en règles générales que l'associé majoritaire se porte caution, l'EIRL ne constitue donc pas un outil de protection très efficace contre les créanciers les plus importants, qui exigent systématiquement des garanties « personnelles ».

L'EIRL constitue en revanche un outil de protection très performant à l'encontre des organismes de sécurité sociale. Sauf cas de fraude, il résulte en effet de l'article L. 133-4-7 du Code de la sécurité sociale que les cotisations et contributions sociales ne peuvent être recouvrées que sur les biens affectés à l'EIRL. Il s'agit là d'un avantage certain par rapport à l'exercice via une SEL, dont le gérant est toujours personnellement redevable des cotisations sociales afférentes à la rémunération qu'il perçoit.

Un fonctionnement simplifié

Sans entrer dans les détails du fonctionnement d'une EIRL, on retiendra que celle-ci n'étant pas astreinte à la tenue d'un secrétariat juridique, son fonctionnement apparaît plus simple que celui d'une société d'exercice libéral. Les récentes réformes ayant conduit à une simplification des formalités incombant aux sociétés unipersonnelles viennent toutefois limiter l'ampleur de cette simplification.

Les règles comptables applicables aux EIRL sont celles des sociétés commerciales ; il n'y a donc pas de simplification en la matière. Il en va de même des obligations fiscales. Par ailleurs, le dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce est obligatoire, tout comme pour les sociétés d'exercice libéral.

La simplification s'observe peut être d'avantage lors de la constitution de l'EIRL qui s'opère par le biais du dépôt au greffe du tribunal de commerce d'une déclaration d'affectation (qui devrait pouvoir intervenir par voie électronique) et non par la rédaction de statuts et le respect d'une procédure de contrôle desdits statuts par les instances ordinales.

Un outil d'optimisation

En autorisant les EIRL à opter pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés (IS), le législateur a en outre ouvert la porte à une optimisation qui était jusqu'à présent réservée aux sociétés d'exercice libéral (ainsi qu'aux sociétés civiles professionnelles assujetties à l'IS et aux sociétés commerciales de droit commun, pour les professionnels libéraux qui peuvent constituer de telles structures).

Lorsqu'un professionnel libéral exerce son activité par l'intermédiaire d'une SEL ou bien désormais par l'intermédiaire d'une EIRL assujettie à l'impôt sur les sociétés (IS), il dispose de la faculté de percevoir le bénéfice dégagé par son activité en percevant une rémunération et/ou des dividendes.

La rémunération étant imposable à l'impôt sur le revenu et assujettie aux cotisations sociales obligatoires après application d'un abattement de 10 %, il en résulte une réduction du montant des prélèvements obligatoires à acquitter. En outre, le bénéfice subsistant éventuellement après perception de la rémunération est imposable à l'IS au taux réduit de 15 % pour les 38.120 premiers euros. Il est par ailleurs possible pour un couple de percevoir environ 6.000 euros de dividendes par an sans accroitre le montant de l'impôt sur le revenu à acquitter par le jeu de la réfaction de 40 %, des abattements forfaitaires et du crédit d'impôt attaché à la perception de tels revenus. Enfin, sous réserve de la clause anti abus de l'article L. 131-6-3 du Code de la sécurité sociale, inspirée du mécanisme applicable aux SEL, les dividendes perçus n'entrent pas dans la base de calcul des cotisations sociales.

L'assujettissement à l'impôt sur les sociétés permet en outre de constituer des réserves dans de bien meilleures conditions fiscales, celles-ci ne supportant que l'impôt sur les sociétés en lieu et place de l'impôt sur le revenu et des cotisations sociales obligatoires.

L'accroissement du revenu net disponible qui résulte d'un arbitrage optimal entre rémunération et dividendes varie naturellement en fonction du montant du bénéfice dégagé, de la profession exercée, des autres revenus perçus par le contribuable et de la composition de son foyer fiscal. Cet accroissement ne peut toutefois guère dépasser 10 à 15 % dans le meilleur des cas.

Première limite de l'EIRL : l'impossibilité de procéder à une cession « à soi-même »

La principale optimisation permise par la société d'exercice libéral réside dans la possibilité de procéder à une cession « à soi-même » du fonds libéral (plus communément désigné sous le vocable de clientèle) exploité jusqu'alors par le professionnel. L'EIRL ne disposant pas de la personnalité morale, elle ne constitue par une autre personne juridique que son créateur. Une opération de cession « à soi-même » n'est pas donc pas possible dans le cadre d'une telle structure d'exercice.

En outre, une telle opération sera fiscalement très couteuse à réaliser lorsque le professionnel libéral aura préalablement à son « passage en SEL » opté pour la création d'une EIRL assujettie à l'IS. En effet, dans une telle hypothèse, la plus-value dégagée par la cession serait tout d'abord imposable à l'impôt sur les sociétés ; puis la cession étant assimilée à une cessation d'activité, le boni de liquidation serait imposable entre les mains du professionnel libéral qui devrait en outre s'acquitter des cotisations sociales y afférentes.

Seconde limite de l'EIRL : une réglementation encore très lacunaire

A l'heure actuelle, la principale faiblesse de l'EIRL réside, selon nous, dans le caractère très parcellaire des normes qui lui sont applicables, qui laissent subsister de nombreuses interrogations.

Ainsi s'agissant, par exemple, du régime fiscal applicable lors de la constitution de l'EIRL qu'il n'est pas aisé de déduire de la loi et qui devra faire l'objet de précisions par l'administration fiscale dans le cadre d'une instruction à paraître.

Tel est également le cas de l'arbitrage entre rémunération et dividendes dont les modalités concrètes sont passées sous silence par la loi. Comment en effet distinguer parmi les sommes qui transiteront du compte bancaire professionnel de l'EIRL au compte bancaire personnel de l'exploitant celles qui sont constitutives d'une rémunération de celles qui constituent le versement de dividendes ?

Les instances ordinales de chaque profession devront en outre préciser quelles seront les formalités complémentaires dont devront s'acquitter les professionnels libéraux désireux d'exercer sous ce nouveau statut.

Au contraire, le régime juridique, fiscal, social et déontologique des sociétés d'exercice libéral ne réserve plus guère de surprises, près de vingt ans après la création de ce type de structures.

L'EIRL : pour qui et comment ?

L'EIRL devrait en premier lieu séduire les professionnels libéraux réalisant un chiffre d'affaires peu important (inférieur à 32.000 euros;) et supportant peu de charges, qui ont ainsi intérêt à opter pour le régime d'imposition des micro-entreprises, mais qui souhaitent par ailleurs protéger leur patrimoine personnel. En effet, la constitution d'une société unipersonnelle prohibe l'application des régimes micro.

L'EIRL devrait également séduire les professionnels libéraux qui ont un intérêt particulier à se protéger des poursuites que seraient susceptibles d'engager à leur encontre les organismes chargés du recouvrement des cotisations sociales, qui sont responsables d'une part significative des mises en faillite de travailleurs indépendants.

L'EIRL pourrait enfin recueillir les faveurs des professionnels désireux de bénéficier de l'optimisation du revenu net disponible qui résulte de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, sans vouloir procéder à une opération de cession « à soi-même », par opposition « philosophique » à ce type d'opérations, à raison de leur âge qui rend plus aléatoire une opération de refinancement ou bien encore parce que compte tenu des spécificités de leur situation personnelle, une telle opération ne serait pas intéressante sur le plan fiscal.

Quoi qu'il en soit, celles et ceux qui seraient tentés de sauter le pas devront attendre l'entrée en vigueur de la loi, au début de l'année 2011 ; on ne saurait par ailleurs trop leur conseiller d'attendre que Bercy ait clarifié le régime fiscal applicable.

Mise à jour du 9 octobre 2010

Le RSI vient de publier une circulaire n° 2010/033 du 29 septembre 2010, relative à l'entrepreneur individuel à responsabilité limitée (EIRL).

Mise à jour du 6 janvier 2011

Plusieurs textes d'application viennent d'être édictés préalablement à l'entrée en vigueur effective du dispositif le 1er janvier 2011 :

- le décret n° 2010-1706 du 29 décembre 2010 relatif à l'entrepreneur individuel à responsabilité limitée ;

- l'arrêté du 29 décembre 2010 relatif à l'entrepreneur individuel à responsabilité limitée ;

- le décret n° 2010-1648 du 28 décembre 2010 relatif au tarif des actes déposés par l'entrepreneur individuel à responsabilité limitée au répertoire des métiers.

L'administration fiscale a mis en ligne le 22 février 2011 son projet d'instruction relative au régime fiscal de l'EIRL. Ce projet est opposable à l'administration jusqu'à la publication de l'instruction définitive.

Mise à jour du 28 décembre 2011

Le régime fiscal de l'EIRL a fait l'objet d'une première série de modifications dans le cadre de la loi de finances rectificative pour 2011 en date du 29 juillet 2011. Ces modifications ont notamment pour objet d'atténuer les frottements fiscaux générés par le transfert d'un bien dans le patrimoine de l'EIRL.

Lorsqu'une entreprise achète un bien quelconque, elle peut récupérer la TVA et déduire de ses résultats le coût d'acquisition ainsi que les divers coûts induits par la détention de ce bien (assurance, entretien...).

Au contraire, lorsque le bien acquis par une entreprise est un véhicule autre qu'utilitaire, la TVA n'est pas récupérable et la déduction du coût d'acquisition du véhicule, par le biais des amortissements, n'est que partielle, ceux-ci faisant l'objet d'un plafonnement dont la sévérité s'accroît lorsque le véhicule émet plus 200 g de CO2 par kilomètre parcouru, étant précisé que lors de la revente du véhicule, la plus-value dégagée est naturellement calculée sans tenir compte du plafonnement de l'amortissement. Par ailleurs, outre l'éventuel malus écologique dont doivent s'acquitter tous les acquéreurs de véhicules dits polluants, les sociétés qui détiennent ou utilisent des véhicules non utilitaires doivent s'acquitter chaque année de la taxe sur les véhicules de sociétés (TVS), dont le montant s'accroît avec le taux de CO2 émis par kilomètre (à titre d'exemple, pour un 4x4 haut de gamme puissamment motorisé, le montant de la TVS peut atteindre 5.000 euro par an). Autant dire que dans ces conditions, il est en règles générales peu opportun d'acquérir un véhicule coûteux et polluant au nom d'une entreprise.

C'est dans ce contexte peu favorable que sont apparus les véhicules homologués dans la catégorie « N1 ». Il s'agit de véhicules semblables aux véhicules de tourisme traditionnels, mais qui présentent la particularité d'être homologués dans la catégorie des véhicules utilitaires, d'où l'obligation d'y apposer une plaque de tare, seul élément susceptible de permettre de distinguer visuellement les véhicules N1 des véhicules traditionnels. Cette nouvelle catégorie d'homologation des véhicules résulte de l'absconde (160 pages avec les annexes) directive 2007/46/CE du Parlement Européen et du Conseil en date du 5 septembre 2007, relative à la réception (c'est-à-dire à l'homologation) des véhicules à moteur, transposée en France par un arrêté en date du 9 février 2009 et le décret n° 2009-497 en date du 31 avril 2009.

Ces véhicules étant considérés comme des véhicules utilitaires, ils sont amortissables sans application du plafonnement, ne sont pas assujettis à la TVS et échappent au malus écologique. Même si la TVA grevant le prix d'acquisition n'est pas pour autant récupérable (80 % de la TVA sur le gasoil pourra toutefois être déduite), le choix d'un véhicule N1 par une entreprise est donc de nature à réduire très significativement le coût d'acquisition du véhicule.

La bonne opération tant vantée par les constructeurs automobiles est-elle pour autant toujours au rendez-vous ?

Un intérêt fiscal limité en cas d'utilisation du véhicule à des fins essentiellement personnelles

Premier écueil, l'usage privatif du véhicule acquis par l'entreprise, « N1 » ou pas, n'est pas sans conséquence sur le plan fiscal.

Dans le cadre d'une entreprise individuelle (BIC ou BNC), les amortissements du véhicule restent intégralement déductibles (sous réserve du plafonnement si le véhicule n'appartient pas au segment N1) ; la quote-part de l'amortissement correspondant à l'usage privatif du véhicule par l'exploitant devra toutefois être réintégrée dans les bénéfices imposables, de sorte que les annuités d'amortissement d'un véhicule utilisé essentiellement à des fins personnelles ne seront en pratique quasiment pas déductibles, ce qui réduit alors significativement l'intérêt d'acquérir un véhicule par le biais d'une entreprise individuelle.

Dans le cadre d'une société, l'usage privatif du véhicule par le dirigeant constitue un avantage en nature, assujetti aux cotisations sociales obligatoires et imposable à l'impôt sur le revenu. Précisons par ailleurs qu'un tel avantage consenti aux gérants majoritaires de SARL (et de SELARL) ne peut pas faire l'objet d'une évaluation forfaitaire -souvent avantageuse - et doit donc être évalué à son coût réel pour la société.

Selon le degré d'usage personnel du véhicule, l'intérêt fiscal d'acquérir un véhicule N1 peut donc en tout ou en partie s'évaporer ; une étude personnalisée s'impose avant de sauter le pas.

Un régime fiscal avantageux, à la pérennité incertaine...

Pour ceux qui utilisent effectivement leur véhicule à des fins professionnelles, l'acquisition d'un véhicule N1 présente, on l'a dit, un intérêt fiscal certain et important, à tel point qu'il apparaît très improbable que le Gouvernement, qui s'est saisi de la question, n'envisage pas de remettre en cause le régime fiscal favorable des véhicules N1.

Ce régime fiscal ne résulte pas de la directive communautaire, qui se contente de définir les différents types de véhicules existants, mais ne traite absolument pas du régime fiscal à leur appliquer, de sorte que, contrairement à ce que l'on peut lire ici ou là, le Gouvernement pourrait parfaitement décider d'appliquer à certains véhicules N1, qui n'ont que peu de liens avec des utilitaires au sens traditionnel du terme, le régime fiscal défavorable des voitures particulières.

Une telle remise en cause du régime fiscal des véhicules N1 apparaît d'autant plus probable qu'en exonérant de malus écologique les véhicules qui sont précisément les plus polluants, ledit régime fiscal parait être en contradiction flagrante avec les objectifs affichés par le Gouvernement, qui projette en outre de « raboter les niches fiscales ».

Quant à l'éventuelle déperdition de TVA qui résulterait de la suppression des avantages fiscaux alloués aux véhicules N1, argument souvent invoqué par les constructeurs automobiles pour s'opposer à toute remise en cause du régime, elle serait certainement bien minime, les acquéreurs potentiels de véhicules N1 coûteux n'étant probablement pas désireux à se rabattre sur l'acquisition de citadines « low cost » en cas de réforme.

... susceptible d'être remis en cause rétroactivement...

Une remise en cause du régime fiscal favorable des véhicules N1 pourrait par ailleurs concerner les entreprises qui auraient fait l'acquisition d'un tel véhicule avant même l'entrée en vigueur de la réforme, la rétroactivité en matière fiscale n'étant pas interdite.

Le Gouvernement ne se prive ainsi pas de faire adopter des lois rétroactives s'appliquant à des investissements réalisés antérieurement à la promulgation de la loi, le dernier exemple significatif en date concernant le régime de loueur en meublé professionnel (LMP), dont les conditions d'accès ont fait l'objet d'un durcissement tel que s'en sont trouvés exclus de nombreux contribuables qui avaient pourtant réalisé des investissements parfois très importants dans le cadre de ce régime quelques mois avant sa réforme.

L'application rétroactive d'une éventuelle réforme du régime des véhicules N1 ne manquerait pas, selon toute vraisemblance, de faire tomber les « faux utilitaires » N1 dans la catégorie des voitures particulières ; à compter de l'entrée en vigueur de la réforme, leur amortissement serait donc plafonné et ces véhicules détenus par des sociétés deviendraient passibles de la TVS.

... et de tomber sous le coup de l'abus de droit

Au-delà d'une probable remise en cause législative du régime de faveur dont profitent actuellement les véhicules N1, il n'est pas exclu que les entreprises qui ont acquis de tels véhicules fassent l'objet de vérifications qui aboutissent à une remise en cause des avantages fiscaux obtenus sur le fondement de l'abus de droit, assorties, le cas échéant, de pénalités dont le montant peut atteindre 80 % des sommes ainsi rectifiées.

On rappelle que tombent sous le coup de l'abus de droit, les actes ayant un caractère fictif, ainsi que les actes qui, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.

S'agissant de l'acquisition d'un véhicule N1 de préférence à un même véhicule immatriculé dans la catégorie des voitures particulières, on observera qu'elle permet effectivement de réduire le montant des impositions dont doit s'acquitter le contribuable ; la seule distinction entre un véhicule N1 et un véhicule traditionnel résidant dans le régime fiscal qui leur est applicable, l'acquisition d'un véhicule N1 répond en outre manifestement à un objectif exclusivement fiscal ; enfin, les avantages fiscaux retirés d'un tel choix résultent bien d'une application littérale des textes, contraire à l'objectif poursuivi par leurs auteurs qui ne cherchaient qu'à refondre les règles d'homologation des véhicules sans jamais n'avoir cherché à en modifier le régime fiscal, dont l'objet, s'agissant des voitures particulières, est précisément de dissuader les entreprises d'acquérir des véhicules coûteux et polluants, peu justifiables au regard de l'intérêt de l'exploitation.

Dans ces conditions, il n'est pas étonnant que de grands constructeurs, dont Mercedes - qui ne commercialise en catimini qu'un seul véhicule N1, ainsi que les loueurs, aient préféré ne pas investir ce marché. Il n'est en effet pas exclu que celles et ceux qui auront incité leurs clients à faire l'acquisition d'un véhicule N1 aient rapidement à faire face à des mécontentements bien compréhensibles...

Mise à jour du 29 septembre 2010

Comme l'avait annoncé la presse, le Gouvernement vient de présenter dans son projet de loi de finances pour 2011 le régime fiscal qu'il entend désormais voir appliqué aux véhicules N1.

Sous réserve du contenu définitif du projet de loi de finances, non encore rendu public, ceux-ci seraient désormais considérés comme des véhicules de tourisme ordinaires et par conséquent assujettis à la taxe sur les véhicules de sociétés (TVS), au malus écologique et au plafonnement de l'amortissement.

Ce changement de régime fiscal s'appliquerait « à compter du 1er octobre 2010 », c'est à dire rétroactivement puisque la loi de finances pour 2011 ne sera promulguée qu'à la fin de l'année.

De nombreux professionnels libéraux désireux d'exercer leur activité par l'intermédiaire d'une société assujettie à l'impôt sur les sociétés (le plus souvent une SELARL) optent pour la cession à la société de leur fonds libéral (souvent désigné sous le vocable de « clientèle »), de préférence à une opération d'apport classique. Ceux qui se sont livrés à ce type d'opération entre le 16 juin et le 31 décembre 2004 ont bénéficié d'une exonération de la plus-value dégagée lors de cette cession sur le fondement de l'article 238 quaterdecies du Code général des impôts, dispositif plus connu sous le nom « d'exonération Sarkozy ».

Nombre d'entre eux n'ont hélas pu profiter longtemps du sentiment d'avoir réalisé une bonne affaire, l'administration fiscale ayant engagé à leur encontre des procédures de contrôle en invoquant l'abus de droit et en assortissant les rectifications proposées de la pénalité idoine de 80 %.

Depuis lors, les observateurs attentifs de cette question ont pu assister à un véritable feu d'artifice de décisions et commentaires contradictoires.

Le comité consultatif de répression des abus de droit (CCRAD) a rendu des avis divergents. Le Tribunal administratif de Caen (1) a vu dans ces opérations une fraude à la loi. Le Tribunal administratif de Nancy (2), qui n'y a quant à lui pas vu d'abus de droit, a été contredit par la Cour administrative d'appel de Nantes (3). Quant aux auteurs, Maurice Cozian (4) a préféré y voir un effet d'aubaine, de même que Thierry Schmitt (5) et le rapporteur public Christophe Hervouet (6), au contraire de Florence Deboissy (7).

Pour tenter de clarifier cette question, des plus embrouillées, il n'est pas inutile de rappeler la définition de l'abus de droit en matière fiscale. Abstraction faite de la divergence de définition de l'abus de droit et de la fraude à la loi ainsi que de l'évolution législative de ces notions, on peut le définir ainsi (art. L. 64 du Livre des procédures fiscales) : tombent sous le coup de l'abus de droit et donc ne sont pas opposables à l'administration, les actes fictifs, ainsi que les actes passés par un contribuable qui, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, n'a pu être inspiré par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé aurait dû supporter s'il n'avait pas passé ces actes.

Dans les cas d'espèce, le caractère fictif des actes n'est pas invoqué par l'administration ; et pour cause, les cessions de fonds libéraux sont bien réelles et les sociétés d'exercice qui les ont acquis fonctionnent traditionnellement.

Il incombe donc à l'administration de démonter que les bénéficiaires de ces opération de cession à soi-même (i) ont réalisé une économie d'impôt, (ii) dont l'obtention constituait leur seule motivation, (iii) en faisant des textes fiscaux une application littérale contraire à l'objectif du législateur.

Il résulte relativement clairement des débats parlementaires que lorsqu'il a adopté cette mesure, l'objectif du législateur était de promouvoir les cessions de fonds de commerce de proximité par leur ancien exploitant au profit de repreneurs poursuivant la même activité, de préférence à une cession du droit au bail au profit d'un établissement bancaire ou d'un opérateur de téléphonie. Il est donc difficilement contestable que les opérations de cession à soi-même de fonds libéraux, sans aller radicalement à l'encontre de l'intention du législateur, ne constituaient pas pour autant une application du dispositif conforme aux objectifs qu'il poursuivait, de sorte que l'existence du premier élément constitutif de l'abus de droit nous parait démontrée.

Les contribuables ont-ils pour autant réalisé une économie d'impôt, second élément constitutif de l'abus de droit ? Certains (dont le TA de Nancy) ont estimé que s'il n'y avait pas eu de cession à soi-même il n'y aurait pas eu de plus-value et donc pas d'imposition. Bénéficier d'une exonération de la plus-value dans le cadre d'une cession à soi-même ne génèrerait donc aucune économie d'impôt. Cette objection, frappée au coin du bon sens, peut toutefois se voir opposer deux décisions du Conseil d'Etat (8), aux termes desquelles, un simple report d'imposition dans le temps peut constituer le motif d'atténuation des charges fiscales, au motif que (i) le report dans le temps affecte bien l'assiette de l'impôt de l'année de l'opération et (ii) rend incertaine l'imposition reportée, qui pourra éventuellement être atténuée ultérieurement. En l'espèce, des deux motifs qui ont conduit le Conseil d'Etat à cette solution, seule l'atténuation éventuelle de l'imposition ultérieure peut trouver à s'appliquer, l'opération incriminée étant sans effet sur la base imposable de l'année au cours de laquelle elle intervient. La question de savoir si les deux motifs invoqués sont cumulatifs ou si un seul d'entre eux suffit à caractériser le motif exclusivement fiscal reste à ce jour sans réponse tranchée. Dans l'attente d'une décision du Conseil d'Etat sur ce point, l'argument tiré de l'absence d'économie d'impôt peut donc encore, selon nous, être utilement soulevé dans le cadre de ces contentieux.

S'agissant enfin du motif exclusivement fiscal, troisième pilier de l'abus de droit, on observera avec Maurice Cozian qu'il existe un principe de liberté du choix par les professionnels indépendants du mode d'exercice de leur activité, nul n'étant astreint à choisir le mode d'exercice le plus coûteux au plan fiscal. Le « passage » en société, qui constitue la finalité ultime de ces opérations, ne constitue donc pas le motif exclusivement fiscal dont l'administration doit démontrer l'existence, une telle décision étant susceptible d'être fondée sur bien d'autres justifications.

Mais au-delà de ce choix discrétionnaire du mode d'exercice, l'administration fiscale pourrait être tentée de remettre en cause le mode de constitution de la société, par le biais d'une cession du fonds libéral plutôt que par un apport dudit fonds à la société. Une telle remise en cause se heurterait néanmoins au principe de liberté de gestion financière, consacré par le Conseil d'Etat (9), selon lequel un contribuable est par exemple libre de financer son entreprise par recours à l'emprunt quand bien même il disposerait des fonds nécessaires.

Le CCRAD valide d'ailleurs implicitement ce raisonnement en estimant dans certains avis (10) que les opérations de cession à soi-même d'un fonds libéral qui ont bénéficié de l'exonération « Sarkozy », mais qui étaient planifiées par leurs auteurs avant l'entrée en vigueur du dispositif, ne tombent pas sous le coup de l'abus de droit, preuve qu'abstraction faite de l'exonération de la plus-value, l'opération de cession à soi-même d'un fonds libéral n'est pas constitutive d'un abus de droit.

Dès lors, l'exercice d'une activité libérale par l'intermédiaire d'une SEL, ou tout autre forme sociale, n'étant pas en lui-même constitutif d'un abus de droit, la cession du fonds libéral à la société ne l'étant pas d'avantage, on perçoit mal comment l'exonération de la plus-value dégagée par cette cession pourrait être abusive, ladite exonération n'étant pas optionnelle ; sauf à interdire ce type d'opération pendant le laps de temps d'application de la loi, hypothèse absurde.

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(1) TA Caen, 27 nov. 2008, n° 0701525

(2) TA Nancy, 13 août 2009, n° 0800196

(3) CAA Nantes, 31 mai 2010, n° 0900211

(4) M. Cozian, Vente à soi-même d'un cabinet médical et exonération « Sarkozy » : abus de droit ou effet d'aubaine ?, Droit Fiscal 2008, n° 11, comm. 204

(5) T. Schmitt, « Vente à soi-même » d'un cabinet libéral » : la messe n'est pas dite !, Droit Fiscal 2009, n° 50, comm. 582

(6) Ccl C. Hervouet, Abus de droit et vente à soi-même d'une clientèle libérale, Droit Fiscal 2010, n° 25, comm. 387

(7) F. Deboissy, « Vente à soi-même » d'une clientèle libérale pour bénéficier du dispositif « Sarkozy » d'exonération des plus-values : habileté fiscale ou fraude à la loi ?, Droit Fiscal n° 14, comm. 261

(8) CE, 27 juill. 2009, n° 295358, Caisse Interfédérale du Crédit Mutuel et n° 295805, Société Conforama Holding

(9) CE, 15 décembre 1971, n° 80939

(10) Affaires n° 2008-13 et 2008-14, Rapport 2008 du CCRAD, BOI 13 L-7-09 , 26 juin 2009

Mise à jour du 1er février 2011

Par un arrêt en date du 13 janvier 2011 (n° 09NC01491), la Cour Administrative d'Appel de Nancy vient de rappeler « que le mode d'exercice d'une activité professionnelle relève du seul choix du contribuable » ; dès lors, l'administration ne parvient pas à démontrer qu'en procédant à une opération de cession à soi-même de son cabinet dentaire, le contribuable poursuivait un objectif exclusivement fiscal.

Le recours formé par le Ministre du Budget à l'encontre du jugement du Tribunal administratif de Nancy en date du 13 aout 2009 est par conséquent rejeté. Cet arrêt de la CAA de Nancy confirme l'existence d'une divergence de jurisprudences entre Cours, que le Conseil d'Etat devrait trancher dans les prochains mois.

La transposition de la directive services (Directive 2006/123/CE) à la profession vétérinaire a été opérée par le décret n° 2010-780 du 8 juillet 2010.

Pour mémoire, on rappelle que la directive services, adoptée à la fin de l'année 2006, devait être transposée par les Etats membres avant le 28 décembre 2009. Cette directive a pour objectif de favoriser le développement des activités de services au sein de l'Union Européenne en incitant les Etats membres à abroger certaines règlementations contraignantes et injustifiées qui freinent l'expansion des entreprises.

La transposition de la directive services à la profession vétérinaire opérée par le décret précité n'est toutefois que très partielle. En effet, des nombreuses réformes qui étaient supposées découler de cette directive, bien peu sont finalement actées par le décret en question. Ainsi, les règles relatives à la communication des vétérinaires demeurent elles inchangées (nous y reviendrons dans un prochain post) ; la mesure de transposition ne permet pas d'avantage aux vétérinaires d'exercer leur activité sous la forme juridique de leur choix (les sociétés commerciales de droit commun leur sont en effet toujours interdites et le recours aux sociétés holding demeure pour l'heure difficile faute de parution du décret relatif aux SPFPL). En outre, le décret n'accroit pas l'ouverture du capital des structures sociétaires aux investisseurs extérieurs, ne comporte aucune disposition relative à l'exercice interprofessionnel et n'assouplit pas les règles relatives à l'ouverture d'un établissement vétérinaire dans un centre commercial.

Il est vrai que la directive services permet aux Etats membres de maintenir certaines règlementations si celles-ci sont justifiées par une raison impérieuse d'intérêt général et sont propres à garantir la réalisation de l'objectif poursuivi, faculté dont le gouvernement a donc fait un usage manifestement extensif.

Quelles que soient ses insuffisances, le décret en question n'en est pas pour autant dépourvu de tout intérêt.

Ce décret supprime en effet trois règles extrêmement contraignantes qui avaient pour conséquences de rendre très difficile la constitution de réseaux : la règle de l'unicité du mode d'exercice de la profession de vétérinaire, la limitation à trois du nombre de domiciles professionnels d'exercice (DPE) qu'une seule société d'exercice libéral (SEL) pouvait détenir simultanément et la limitation à deux du nombre de vétérinaires collaborateurs ou salariés que pouvait s'adjoindre un vétérinaire.

La nouvelle mouture de l'article R. 241-103 du Code rural et la pèche maritime permet désormais en effet aux vétérinaires d'exercer concomitamment leur profession sous plusieurs formes (à titre individuel et en qualité d'associé d'une SEL par exemple) et surtout, d'exercer concomitamment en qualité d'associé professionnel au sein de plusieurs SEL. L'article 5 de la loi n° 90-1258 relative aux SEL réservant aux seuls associés professionnels la possibilité de détenir la majorité du capital d'une SEL, la réglementation antérieure interdisait à un vétérinaire d'être majoritaire et donc de contrôler plusieurs SEL. La faculté désormais reconnue aux vétérinaires d'exercer simultanément au sein de plusieurs SEL les autorise donc, par voie de conséquences, à être majoritaires au sein de plusieurs sociétés, ouvrant ainsi la porte à la constitution de réseaux intégrés sur le plan capitalistique.

Dans le même esprit, l'article R. 241-104 du Code rural, qui limitait à trois le nombre de domiciles professionnels d'exercice, est abrogé. Quant à l'article R. 242-64, il ne limite plus le nombre de vétérinaires collaborateurs ou salariés que peut s'adjoindre un vétérinaire.

En contrepartie de ces assouplissements, est toutefois créée la fonction de « vétérinaire administrateur de domicile professionnel ». Chaque DPE devra comporter au moins un vétérinaire administrateur. Cette fonction sera allouée à un vétérinaire qui exerce à titre principal au sein d'un domicile professionnel, sera en charge de la mise en oeuvre en son sein des règles déontologiques applicables à la profession et constituera au sein de chaque DPE l'interlocuteur privilégié de l'ordre. Cet administrateur de domicile professionnel peut être salarié (selon nos informations, un nouvel échelon devrait être créé dans la convention collective) ou associé ; cette seconde solution devrait selon toute vraisemblance recueillir les faveurs des praticiens, compte tenu de son moindre coût salarial, de sa plus grande souplesse liée à la non application du droit du travail et de la faculté d'intéresser l'administrateur au développement du DPE dont il a la charge en le faisant participer au capital de la structure.

Porteur de quelques perspectives de développement intéressantes, le décret n° 2010-780 ne va toutefois pas au bout de la logique qui a pu présider à son adoption, ainsi qu'à celle de la directive services, en n'autorisant pas la communication à des fins personnelles, sans laquelle la constitution de réseaux parait à certains égards illusoire, et en ne comportant pas les mesures d'application relatives aux SPFPL, sociétés holdings des professionnels libéraux, également indispensables à la constitution de groupes intégrés sur le plan capitalistique.

Mise à jour du 7 janvier 2011

Le décret n° 2010-780 du 8 juillet 2010 a fait l'objet d'un recours pour excès de pouvoir à l'initiative du Syndicat National des Vétérinaires Salariés d'Entreprises (SNVSE). Ce recours est actuellement pendant devant le Conseil d'Etat.

Par sa décision ANSEL et autres en date du 6 août 2010 (n° 2010-24 QPC), le Conseil constitutionnel a déclaré conforme à la Constitution l'alinéa 3 de l'article L. 131-6 du Code de la sécurité sociale qui assujettit aux cotisations sociales obligatoires une fraction des dividendes versés par les sociétés d'exercice libéral (SEL).

Cette décision est naturellement extrêmement décevante en ce qu'elle consacre un dispositif que tous les auteurs et praticiens jugeaient pourtant discriminatoire.

Le Conseil constitutionnel a estimé que la mesure était nécessaire afin d'endiguer une optimisation qui préjudiciait à l'équilibre des régimes sociaux et mettre un terme à une divergence de jurisprudence entre le Conseil d'Etat et la Cour de cassation (considérant n° 8).

Pour justifier la limitation du champ d'application de la mesure aux seules sociétés d'exercice libéral, le Conseil constitutionnel relève que les SEL se distinguent des autres formes d'exercice sociétaire d'une activité libérale en ce que la loi impose aux associés professionnels en exercice dans la SEL d'être majoritaires et leur réserve l'accès à un mandat social (considérant n° 7). Cette caractéristique des SEL n'est pas contestable. En revanche, il est juridiquement erroné d'affirmer que cette caractéristique est spécifique aux SEL. On l'a retrouve en effet dans toutes les autres formes d'exercice sociétaire d'une profession libérale : dans les sociétés commerciales de droit commun pour les professionnels qui y ont accès (experts-comptables, pharmaciens, architectes, géomètres), comme dans les associations, les SCP et les SNC, qui peuvent sur option être assujetties à l'IS.

Les décisions du Conseil constitutionnel étant toutefois sans appel, il n'est désormais plus possible de contester la constitutionnalité de l'assujettissement des dividendes des SEL aux cotisations sociales.

Le Conseil d'Etat, qui avait renvoyé au Conseil constitutionnel la QPC dont l'avait saisi l'ANSEL, sera néanmoins appelé à se prononcer dans les prochains mois sur la conformité du décret d'application et donc de l'ensemble de cette réforme à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH), qui prohibe également les discriminations.

L'audience du Conseil constitutionnel relative à la question de la constitutionnalité de la disposition du Code de la sécurité sociale qui prévoit l'assujettissement aux cotisations sociales d'une fraction des dividendes versés par les sociétés d'exercice libéral (SEL) s'est tenue le mardi 27 juillet 2010.

Vous pouvez visionner ma plaidoirie sur le site Internet du Conseil constitutionnel (affaire n° 2010-24 QPC ou en cliquant ici).

Le Conseil rendra sa décision publique le vendredi 6 août 2010.

Vous trouverez ci-dessous un article paru dans la revue Actuel Avocat en date du 21 juin 2010, relatif à la décision du Conseil d'Etat, obtenue par le Cabinet pour le compte de l'ANSEL, de renvoyer la disposition assujettissant les dividendes des SEL aux cotisations sociales devant le Conseil constitutionnel: une application concrète du tout nouveau mécanisme de la question prioritaire de constitutionnalité (QPC) au profit des professionnels libéraux.