Paul DUVAUX avocat fiscaliste

Le Conseil d'Etat a transmis au Conseil constitutionnel une question prioritaire de constitutionnalité pour savoir si l'ISF n'était pas inconstitutionnel (CE 9 juillet 2010 n° 339081.

La décision du Conseil constitutionnel devrait intervenir dans les prochains jours.

Ce qui pose problème, c'est principalement le fait que l'ISF frappe tous les biens et même ceux qui ne rapportent aucun revenu.

Cela paraît contraire à l'analyse de l'ISF faite par le Conseil constitutionnel selon laquelle l'ISF est un impôt qui a une double base de détermination : le patrimoine et les revenus procurés par ce patrimoine. Seuls le patrimoine qui procure des revenus doit être pris en compte.

"Considérant qu'aux termes de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen la contribution commune « doit être également répartie entre tous les citoyens en raison de leurs facultés » ;

Considérant que l'impôt de solidarité sur la fortune a pour objet de frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèces ou en nature procurés par ces biens ; qu'en effet, en raison de son taux et de son caractère annuel, l'impôt de solidarité sur la fortune est appelé normalement à être acquitté sur les revenus des biens imposables ;

Considérant que le législateur a méconnu la règle ainsi rappelée en prévoyant que l'impôt de solidarité sur la fortune pourrait, dans le cas mentionné au premier alinéa du nouvel article 885 G bis, être assis sur un bien dont le contribuable nu-propriétaire ne tirerait aucun revenu, alors que serait prise en compte dans le calcul de l'impôt la valeur en pleine propriété dudit bien ; qu'il y a lieu, dès lors, de déclarer l'article 15 contraire à la Constitution ; "

(Cons. const. 29 décembre 1998 n° 98-405 DC)

Pour ma part, je souscris pleinement à cette analyse de l'ISF par le Conseil constitutionnel.

L'ISF a des taux d'imposition annuels beaucoup trop élevés pour être un simple impôt sur la fortune comme peut l'être la taxe foncière.

Sur la base d'un rendement de 5 %, le patrimoine est taxé par l'ISF à un niveau qui atteint jusqu'à 36 % du revenu. Le taux marginal atteint déjà 26 % pour la part du patrimoine qui dépasse 4 M€.

L'ISF étant un impôt annuel, son taux cumulé sur une vie d'adulte est supérieur au taux maximum des droits de succession en ligne directe (40 %).

Pour les biens qui procurent des revenus, l'ISF est une sorte d'impôt sur le revenu bis, avec un taux global d'imposition spoliateur.

Mais pour les biens qui ne procurent aucun revenu, l'ISF est un impôt spoliateur qui impose de vendre ses biens pour le payer.

L'ISF serait un impôt sur la fortune raisonnable si son taux était beaucoup plus faible, au maximum 0,5 %.

C'est d'autant plus choquant que les biens qui procurent le plus de revenus, c'est-à-dire les biens professionnels, sont exonérés d'ISF.

L'ISF est un impôt discriminatoire parce qu'il est payé essentiellement par les fortunes non productives de revenus et que les fortunes les plus productives de revenu y échappent !

Le Conseil constitutionnel devrait donc retenir cette analyse et décider l'abrogation de l'ISF.

Il pourrait toutefois suggérer que l'ISF soit réformé de façon à avoir un taux plus réduit et une base élargie sans exonération. Ce serait selon moi la meilleure solution.

Pour être complet certains arguments pourraient toutefois l'inciter à refuser l'abrogation.

Il pourrait faire valoir que le dispositif du bouclier fiscal permet d'éviter que le taux d'imposition global d'un contribuable ne dépasse 50 %. Ce dispositif permet ainsi aux contribuables sans revenu de se faire rembourser l'ISF et aux contribuables qui ont des revenus de rester à un taux global maximum de 50 %.

Autrement dit, l'existence du bouclier fiscal évite à l'ISF d'être un impôt inconstitutionnel !

C'est presque ce qui a déjà été jugé.

La loi de finances pour 2006 a instauré le "bouclier fiscal" et, notamment à ce titre, elle a été déférée devant le Conseil Constitutionnel. Lequel a jugé :

"Considérant que les requérants soutiennent que ces dispositions, en limitant la participation de certains contribuables et en définissant les capacités contributives par rapport aux seuls revenus, méconnaissent le principe d'égalité devant les charges publiques ;

Considérant que l'article 13 de la Déclaration de 1789 dispose : " Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés " ; que cette exigence ne serait pas respectée si l'impôt revêtait un caractère confiscatoire ou faisait peser sur une catégorie de contribuables une charge excessive au regard de leurs facultés contributives ;

Considérant, dès lors, que, dans son principe, l'article contesté, loin de méconnaître l'égalité devant l'impôt, tend à éviter une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques."

(Cons. const. 29 décembre 2005, n° 2005-530).

Le bouclier sauve donc l'ISF de l'inconstitutionnalité mais au prix de l'instauration d'un mécanisme lui-même discutable (les grosses fortunes se débrouillent pour éviter d'avoir des revenus avec l'aide d'un avocat fiscaliste).

Mon pronostique final : refus d'abrogation mais avec des réserves relevant les incohérences du dispositif et la nécessité de prévoir un plafonnement de l'impôt en fonction des revenus.

Réponse du Conseil constitutionnel : le mercredi 29 septembre à 10 H sur son site internet avec la publication de la décision.

La presse s'est fait l'écho d'un schéma d'optimisation utilisé par Mme BETTENCOURT.

Lu ce jour dans le journal LE MONDE :

"Le Trésor public a remboursé au total 100 millions d'euros au cours des quatre dernières années à Liliane Bettencourt au titre du bouclier fiscal, a indiqué au Canard enchaîné Pascal Wilhelm, l'avocat de Patrice de Maistre, le gestionnaire de la fortune de la milliardaire, révèle le journal dans son édition à paraître mercredi 21 juillet. Rien qu'en 2008, le montant des sommes remboursées a atteint 30 millions d'euros, rappelle le Canard.

Par ailleurs, toujours selon les déclarations de Me Wilhelm, le groupe L'Oréal aurait versé 280 millions d'euros de dividendes en 2009 à Liliane Bettencourt dont l'impôt sur le revenu devrait être inférieur à 25 millions. Ainsi "la femme la plus riche de France est imposée au même taux qu'un cadre moyen, soit environ 9 %", calcule le Canard."En 2005, les Bettencourt envisageaient de quitter la France", a indiqué Me Wilhelm au journal. "Mais finalement, leurs conseillers fiscaux ont trouvé une structure d'optimisation fiscale" en ayant recours à une "holding de patrimoine", a-t-il détaillé.

Ainsi, "les quelque 30 % du capital de L'Oréal propriété de Liliane Bettencourt ne sont plus directement détenus par elle mais par une société lui appartenant intégralement, la holding Téthys qui encaisse les dividendes du groupe", explique le Canard. Ces dividendes, déjà soumis à l'impôt chez L'Oréal, sont exonérés de toute nouvelle ponction dans cette holding.

Liliane Bettencourt n'est quant à elle imposée que sur les fonds sortis de Téthys pour couvrir ses besoins personnels, soit 145 millions d'euros en 2009, les 135 millions restants demeurant dans les actifs de la holding."

Il faut expliquer que ce schéma d'optimisation n'est pas réservé aux milliardaires.

Toute personne qui paie trop d'impôts a intérêt à interposer entre elle et ses sources de revenu une holding personnelle.

L'intérêt de cette holding est d'abord d'éviter de toucher des revenus imposables dont on n'a pas besoin. L'autre intérêt est de permettre de bénéficier pleinement du bouclier fiscal.

Mais même si le bouclier fiscal devait disparaître, il resterait le premier intérêt de réduire l'impôt sur le revenu. Le schéma était d'ailleurs déjà pratiqué avant l'instauration du bouclier.

Ce type de schéma doit toutefois être mis en oeuvre avec beaucoup de soins pour bénéficier de tous ses avantages.

Une réforme très importante va bientôt être mise en oeuvre dans le droit français.

Une véritable bombe atomique à retardement.

Rappelons que la Constitution a été réformée le 23 juillet 2008 et à cette occasion a été introduite dans le droit français la possibilité pour toute justiciable de contester l'application d'une loi en invoquant son caractère contraire à un principe constitutionnel.

Autrement dit, dans toute procédure, un justiciable pourra échapper à l'application d'une loi s'il peut démontrer que la loi est contraire à la Constitution, et plus particulièrement aux droits et libertés protégés qui y sont définis.

C'est une bombe atomique dans le droit français car de très nombreuses lois anciennes sont probablement anticonstitutionnelles.

Par ailleurs, les hommes politiques et les hauts fonctionnaires sont peu conscients des principes constitutionnels. L'actualité récente vient encore de le démontrer avec l'invalidation spectaculaire de la taxe carbone. Autrement dit, même les nouveaux textes sont souvent grossièrement anticonstitutionnels.

Le 3 décembre 2009, le conseil constitutionnel a validé la loi organique qui organise ce nouveau droit.

Il manque encore quelques textes d'application mais il est d'ores et déjà prévu que ce nouveau droit sera applicable dès le 1er mars 2010.

Dès cette date, il sera possible d'invoquer "une question prioritaire de constitutionnalité" (QPC) dans les instances en cours.

Mais ce nouveau droit sera très encadré.

Il faut d'abord qu'il y ait une instance en cours et donc un litige.

Il n'est pas possible d'agir directement pour demander l'annulation d'une loi.

Ensuite, pour obtenir gain de cause, le justiciable devra d'abord convaincre le juge de la procédure en cours qu'il existe un doute sérieux sur la constitutionnalité de la loi contestée.

Le texte indique comme condition d'acception de la QPC : "La question n'est pas dépourvue de caractère sérieux".

Le juge du fonds, s'il est convaincu du caractère sérieux de l'argument, devra sursoir à statuer puis saisir soit le Conseil d'Etat, soit la Cour de Cassation pour leur proposer de transmettre la question devant le Conseil Constitutionnel. Ces hautes juridictions devront en principe se prononcer dans le délai de 3 mois en vérifiant l'existence du caractère sérieux.

Le conseil constitutionnel doit ensuite statuer dans un délai de 3 mois.

C'est un peu le parcours du combattant.

En bout de course, toutefois le résultat sera important : le conseil constitutionnel pourra annuler la disposition contestée, de telle sorte qu'elle deviendra inapplicable pour tous les citoyens.

Sur le plan fiscal, une taxe peut être déclarée illégale par l'action d'un citoyen qui, par exemple, aura fait une réclamation pour contester l'impôt qu'il aura versé. Ensuite, tous les contribuables intéressés pourront agir pour obtenir le remboursement de cette taxe sur le fondement de la décision du conseil constitutionnel.

Jusqu'à présent, les simples citoyens n'avaient pas le droit d'invoquer la Constitution pour s'opposer à une loi, ce qui était d'ailleurs un vrai scandale. A quoi servent une constitution et une déclaration des droits de l'homme si le simple citoyen ne peut les invoquer devant le juge ?

Il existait seulement un contrôle de constitutionnalité s'exerçant avant la publication de la loi. Notamment les parlementaires pouvaient saisir le Conseil Constitutionnel.

Mais en pratique, ils ne le faisaient pas systématiquement, de telle sorte que de nombreux textes inconstitutionnels sont aujourd'hui en vigueur.

Il résulte déjà cependant de ce premier type de contrôle un grand nombre de décisions du Conseil Constitutionnel, notamment en matière fiscale.

Ces décisions énoncent des principes qui serviront à tous les avocats pour motiver leurs prochains recours.

C'est ainsi que le Conseil Constitutionnel a récemment censuré certains textes fiscaux de la loi de finances pour 2010.

La taxe carbone a été jugée contraire au principe constitutionnel d'égalité des citoyens devant l'impôt car les grosses entreprises industrielles en étaient dispensées dans l'attente de l'instauration ultérieure d'une autre taxe :

"82. Considérant que des réductions de taux de contribution carbone ou des tarifications spécifiques peuvent être justifiées par la poursuite d'un intérêt général, tel que la sauvegarde de la compétitivité de secteurs économiques exposés à la concurrence internationale ; que l'exemption totale de la contribution peut être justifiée si les secteurs économiques dont il s'agit sont spécifiquement mis à contribution par un dispositif particulier ; qu'en l'espèce, si certaines des entreprises exemptées du paiement de la contribution carbone sont soumises au système d'échange de quotas d'émission de gaz à effet de serre dans l'Union européenne, il est constant que ces quotas sont actuellement attribués à titre gratuit et que le régime des quotas payants n'entrera en vigueur qu'en 2013 et ce, progressivement jusqu'en 2027 ; qu'en conséquence, 93 % des émissions de dioxyde de carbone d'origine industrielle, hors carburant, seront totalement exonérées de contribution carbone ; que les activités assujetties à la contribution carbone représenteront moins de la moitié de la totalité des émissions de gaz à effet de serre ; que la contribution carbone portera essentiellement sur les carburants et les produits de chauffage qui ne sont que l'une des sources d'émission de dioxyde de carbone ; que, par leur importance, les régimes d'exemption totale institués par l'article 7 de la loi déférée sont contraires à l'objectif de lutte contre le réchauffement climatique et créent une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ;"

De même, a été déclarée partiellement inconstitutionnelle, la nouvelle contribution foncière, qui reprenait le principe de la taxe professionnelle d'une taxation des professions libérale employant moins de 5 salariés, sur la base d'un pourcentage de chiffre d'affaires, alors que les professions commerciales et les entreprises assujetties à l'impôt sur les sociétés ayant moins de 5 salariés échappaient à l'impôt.

Dans ce dernier cas, le juge constitutionnel a constaté une rupture de l'égalité devant l'impôt en rappelant que le législateur est certes en droit de mettre en place des régimes fiscaux différenciés mais sous réserve que ce soit fait sur la base de critères objectifs et rationnels justifiés par les buts poursuivis par la loi. Les différences de traitement sont possibles mais à condition qu'elles soient fondées sur des buts légitimes et à condition que ces différences soient bien adaptés à ces buts.

Ce n'est pas parce que des contribuables se trouvent dans des situations différentes qu'il est possible de les taxer différemment. Encore faut-il que la différence de régime fiscal soit conforme aux buts légitimes du texte fiscal. Par exemple, il ne serait pas justifié de faire payer plus d'impôt sur le revenu aux contribuables ayant les yeux bleus alors même qu'il existe bien une différence objective entre les contribuables ayant les yeux bleus et les autres.

Quels sont les principes constitutionnels qui pourront être invoqués dans le cadre des litiges fiscaux ?

Tout d'abord, le principe de non-discrimination, encore appelé égalité devant l'impôt. C'est bien ce principe qui a été pris en compte par le Conseil Constitutionnel pour censurer la taxe carbone ou la nouvelle contribution foncière.

Mais il y aussi d'autres principes moins connus qui pourront être invoqués, notamment celui de la nécessaire intelligibilité et d'accessibilité de la loi. Autrement dit, si un texte fiscal est trop compliqué et incompréhensible, il est inconstitutionnel. C'est ainsi que l'ancien régime du plafonnement des niches fiscales avait été annulé par le conseil constitutionnel et on peut se demander si le nouveau régime ne pourrait pas lui-même être contesté.

Et les textes fiscaux incompréhensibles, ce n'est pas ce qui manque !

A mon avis, il faut aussi rajouter le principe de sécurité juridique. Ce principe n'a pas encore été formellement explicité par le conseil constitutionnel mais il a déjà été énoncé par la cour européenne des droits de l'homme et on voit mal le conseil constitutionnel ne pas le prendre en compte.

Enfin, on peut citer le principe interdisant les impôts spoliateurs et imposant une fiscalité adaptée aux capacités de chacun.

De mon point de vue, il ne fait pas de doute que les avocats fiscalistes vont désormais utiliser au maximum les principes constitutionnels pour s'opposer à de nombreuses dispositions fiscales, même très anciennes.

Par exemple, à mon avis, il est possible aujourd'hui d'attaquer la légalité des impôts locaux (taxe foncière et taxe d'habitation), à la fois discriminatoires et incompréhensibles.

De même, l'ISF me paraît un impôt discriminatoire puisque le patrimoine professionnel est exonéré et que le domicile est taxé, alors que le conseil constitutionnel a déjà jugé que cet impôt, compte tenu de sa nature, ne devait porter que sur les biens procurant des revenus.

En matière d'ISF, rappelons également que le conseil constitutionnel a déjà considéré que le bouclier fiscal était un mécanisme valide dans la mesure où il évite à cet impôt de devenir spoliateur. Autrement dit, le bouclier fiscal ne pourra être abrogé par la gauche si elle reprend le pouvoir.

En conclusion, j'incite tous les contribuables motivés à consulter leur avocat fiscaliste préféré pour engager des contentieux fiscaux sur la base de ces principes constitutionnels.

Les contribuables dont les impôts directs représentent plus de 50 % de leurs revenus peuvent demander la restitution de la différence, c'est le principe du bouclier fiscal.

Le bouclier fonctionne sur 3 ans : vous pouvez demander en 2009 le remboursement des impôts payés en 2008, notamment l'ISF, lorsque ces impôts représentent plus de 50 % de vos revenus 2007.

Un nouveau régime d'autoliquidation a été mis en place cette année qui permet maintenant d'imputer directement ce droit à remboursement né du bouclier au moment de payer certains impôts, notamment et surtout l'ISF.

Ainsi, les personnes qui ont droit au bouclier 2009 peuvent payer, totalement ou partiellement, l'ISF 2009 en imputant leur créance de bouclier.

Pour cela, ils doivent utiliser l'imprimé 2041 DRBF (voir sur impots.gouv.fr).

Cet imprimé reprend en fait le calcul du bouclier qui figurait sur l'imprimé 2041 DRID et rajoute un feuillet permettant la déclaration et le suivi de la créance.

Attention : une majoration de 10 % est appliquée en cas d'imputation excessive, avec néanmoins une marge d'erreur de 5 %.

Cette procédure constitue un progrès évident dans le fonctionnement du bouclier.

Grâce à ce nouveau droit d'imputation de la créance du bouclier, certains contribuables vont réduire significativement, ou même supprimer, le chèque de l'ISF à faire le 15 juin.

Attention : le calcul du bouclier est particulièrement complexe et suppose l'aide d'un professionnel.

Il demeure le véritable obstacle au développement du bouclier qui est la peur que la demande de bouclier ne génère un rappel en raison des sous-évaluations des biens dans les déclarations d'ISF.

Lorsqu'un particulier doit procéder à une régularisation de ses déclarations fiscales, par exemple en matière d'ISF, la question se pose de savoir s'il peut en même temps bénéficier du bouclier.

Prenons par exemple un contribuable qui n'a jamais demandé le bénéfice du bouclier fiscal et qui fait l'objet d'une demande d'information de l'administration en matière d'ISF.

En effet, le plus souvent, en matière d'ISF, l'administration ne procède pas immédiatement à un rappel. Elle envoie d'abord un courrier de demande d'information.

Si c'est un contribuable qui n'a jamais déposé de déclaration, la demande d'information fait valoir au contribuable qu'il semble avoir omis de déposer des déclarations ISF, compte tenu de l'importance de son patrimoine.

Si c'est un contribuable qui dépose des déclarations ISF, l'interrogation de l'administration peut porter sur certains biens qui apparaissent sous-évalués.

Dans une telle situation, le contribuable peut avoir intérêt à procéder à la régularisation et déposer en même temps une demande de bouclier, du moins si ses impôts ainsi rectifiés dépassent 50 % de ses revenus.

Si c'est un contribuable qui a déjà fait une demande de bouclier sur l'année considérée, il peut envisager de déposer une demande rectificative de la première demande.

Cependant, toute régularisation fiscale ne bénéficie pas nécessairement de la protection du bouclier.

Le bouclier ne protège pas les régularisations faisant suite aux propositions de rectification

L'ancien article 1649-0 A prévoit que le droit à restitution s'applique aux "impositions régulièrement déclarées".

L'instruction 13 A-1-06 publiée au Bulletin Officiel des Impôts du 15 décembre 2006 a précisé la notion de "montants régulièrement déclarés" dont il est question :

" Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt de solidarité sur la fortune, seuls les impôts correspondant aux montants régulièrement déclarés par le contribuable sont pris en compte.

Ces montants s'entendent de ceux qui figurent sur une déclaration souscrite spontanément par le contribuable. Est considérée comme spontanément souscrite, toute déclaration déposée avant l'engagement d'une procédure administrative contraignante. Il en est notamment ainsi d'une déclaration rectificative déposée suite à l'envoi d'une demande de renseignements (lettre modèle n° 754), sous réserve que le dépôt de cette déclaration intervienne avant l'engagement d'une procédure contraignante telle qu'indiquée ci-après.

Il s'ensuit notamment que ne sont pas pris en compte pour la détermination du droit à restitution :

- le montant des impôts payés afférents à une déclaration déposée après réception d'une mise en demeure ou d'une demande d'éclaircissements ou de justifications ;

- le montant des impôts payés suite à une procédure de rectification engagée par l'administration, y compris lorsque celle-ci résulte d'éléments ayant fait l'objet d'une indication expresse par le contribuable, dans les conditions prévues au 2 du II de l'article 1727 du CGI ;

- le montant des impôts payés suite à une régularisation intervenue dans le cadre de la procédure prévue à l'article L. 62 du livre des procédures fiscales (LPF) ;

- le montant de l'impôt de solidarité sur la fortune qui résulte d'une déclaration postérieure à une notification préalable établie par l'administration (lettre modèle n° 2120)".

Ainsi, pour calculer le plafonnement il faut prendre en compte les impôts payés correspondant aux montants régulièrement déclarés.

Sont donc exclus du droit à plafonnement les impôts établis suite à un rappel résultant d'une procédure contraignante comme une proposition de rectification (imprimé n° 3924).

En revanche, sont admis au plafonnement les impôts résultant d'une régularisation faisant suite à une procédure non contraignante comme une demande d'information.

En matière de procédure de régularisation d'impôt et de demande de plafonnement, trois hypothèses peuvent se présenter.

La première est celle où la régularisation fiscale est faite spontanément en dehors de toute procédure contraignante.

Dans cette hypothèse, il ne fait aucun doute que l'impôt payé résultant d'une déclaration rectificative doit être pris en compte dans la demande de plafonnement.

La deuxième hypothèse est celle où la régularisation résulte d'une procédure contraignante (proposition de rectification).

Dans ce cas, il faut exclure, du droit à restitution, l'impôt résultant du rappel.

La troisième hypothèse est plus complexe. Elle concerne le cas où le contribuable exerce plusieurs régularisations, certaines sont spontanées et d'autres résultent de procédures contraignantes.

On peut d'ailleurs imaginer que ces différentes procédures s'appliquent à deux impôts différents, ainsi un contribuable peut recevoir une demande d'information sur l'ISF et une procédure de rappel sur l'impôt sur le revenu.

Dans cette hypothèse, les règles doivent s'appliquer selon moi de façon distributive.

Il faut exclure du droit à restitution les impôts résultant des rappels faisant suite aux procédures contraignantes, et il faut admettre la restitution des impôts complémentaires résultant des procédures non contraignantes.

Conseil pratique : il peut être judicieux de déposer sa demande de bouclier en même temps que sa régularisation . En effet, en cas de désaccord persistant et de procédure de rappel, l'impôt supplémentaire ne pourra pas bénéficier de la protection du bouclier.

Le bouclier ne protège pas des régularisations visant des impôts vieux de 2 ans et plus

Les demandes de bouclier visant des impôts régularisés doivent prendre en compte le délai limite de dépôt des demandes.

Rappelons qu'une demande de bouclier portant sur les impôts dus en 2008, limités à 50 % des revenus de 2007, doit impérativement être déposée au cours de l'année 2009.

Ainsi en 2009, il est trop tard pour déposer ou corriger une demande de bouclier visant à se faire rembourser l'ISF 2007.

En pratique, lorsque l'on reçoit une demande d'information au cours du dernier trimestre de l'année, il faut se demander s'il ne convient pas d'y répondre rapidement par une régularisation et par une demande de bouclier déposée avant le 31 décembre.

Le bouclier et l'assurance-vie en euros

Une nouvelle instruction vient de sortir sur le bouclier (du 26 août 2008, 13 A-1-2008), elle vient notamment confirmer la position douteuse des services fiscaux selon laquelle les revenus d'un contrat d'assurance vie placé exclusivement ou quasi exclusivement en euros doivent être pris en compte annuellement pour le calcul du bouclier. La position de l'administration paraît discutable si le contrat est vraiment sous la forme juridique d'un contrat en unités de comptes et cela même si ces unités sont des placements en euros.

Le nouveau prélèvement de 1,1 %

On annonce un nouveau prélèvement de 1,1 % pour financer le RSA. Et déjà la question polémique se pose de savoir si les bénéficiaires pourront inclure ce prélèvement dans les impôts restituables en application du bouclier. Il serait évidemment techniquement cohérent de l'inclure dans ce droit à restitution mais, en matière de droit fiscal, la vérité technique est très souvent oubliée.

Faut-il supprimer l'ISF ?

100 % des redevables de l'ISF sont favorables à sa suppression et 100 % des non redevables sont favorables à son maintien.

Pour ma part, le jour où je deviens assujetti à l'ISF, j'offre un apéritif à tous mes voisins du quartier pour fêter l'évènement (ça viendra).

Plus sérieusement, il faut dire que l'ISF est effectivement un impôt qui pose problème du seul point de vue technique. En effet, c'est un impôt qui se calcule sur la fortune mais dont le taux en fait plutôt une sorte d'impôt sur le revenu bis. Du coup, il fait l'objet de nombreuses atténuations (exonération, réduction, bouclier).

Mais ces atténuations, qui s'empilent, rendent l'impôt encore plus injuste et incompréhensible, à tel point qu'il en devient sans soute intrinsèquement anticonstitutionnel. Rappelons que, pour le Conseil Constitutionnel, un impôt doit être compréhensible, non spoliateur et non discriminatoire.

Plus que jamais, c'est la veuve parisienne le redevable type de l'ISF. Les vrais riches (bien conseillés) y échappent grâce à la réduction pour souscription au capital d'une PME ou grâce au bouclier.

Ma position : si on maintient l'ISF, il faut en baisser le taux (0,1 % maximum) et en élargir la base (tout le patrimoine sans aucune exception). Sinon, il faut le supprimer et tant pis pour mes voisins de quartier.

La loi TEPA du 13 août dernier a réduit le délai de prescription en matière d'ISF (et de droits d'enregistrement en général).

En cas d'absence de dépôt de déclaration ISF ou pour les biens qui ont été omis de la déclaration, le délai de prescription est passé de 10 à 6 ans.

Le délai exact de contrôle expire le 31 décembre de la sixième année suivant celle du fait générateur de l'impôt.

Donc pour l'ISF 2008, le délai de rectification des omissions expirera le 31 décembre 2014 (pour les contestations sur les évaluations cela reste le 31 décembre de la troisième année suivant celle de l'imposition, donc 31 décembre 2011 pour l'ISF 2008).

Le passage du délai de 10 à 6 ans va s'effectuer le 1er juin 2008.

Jusqu'au 31 mai 2008, les contribuables défaillants pourront recevoir une mise en demeure ou une proposition de rectification portant sur les ISF 1998, 1999, 2000 et 2001.

A partir du 1er juin, ils gagneront 4 années et ne pourront être contrôlés que sur les ISF commençant en 2002.

Ce sera peut-être pour certains l'occasion de régulariser leur situation, de déposer tous leurs ISF en retard (de 2002 à 2008) et en profiter pour faire une demande de bouclier portant sur l'ISF 2007 (sachant que certains agents considèrent, selon moi à tort, qu'il n'est pas possible de demander le bouclier sur un ISF régularisé).

Si vous faites une demande de bouclier fiscal, vous recevrez en retour une demande d'information.

L'administration souhaite en effet s'assurer que vous ne vous êtes pas trompés dans votre calcul et surtout que vous n'avez pas oublié de prendre en compte certains revenus exonérés.

Il est vrai que les contribuables peuvent avoir tendance à oublier que le calcul du bouclier implique de prendre en compte presque tous les revenus exonérés (mais pas tous, ce serait trop simple) et même ceux qui ne sont même pas déclarés dans la déclaration de revenus.

C'est notamment le cas des intérêts des divers livrets d'épargne.

Il y a aussi la question de l'assurance-vie, beaucoup plus sensible.

Il faut distinguer deux types de contrats : les contrats en euros pour lesquels il faut prendre en compte l'augmentation de valeur du contrat chaque année et les contrats en unités de compte, en clair en titres, qui ne sont pas pris en compte, sauf lors du dénouement du contrat ou en cas de rachat partiel.

Donc les contrats d'assurance vie en euros sont gênants dans une stratégie du bouclier puisque leur prise de valeur est de facto taxée à 50 %, contrairement aux contrats en actions cotées qui ne sont pas pris en compte tant que dure le contrat.

Quid des contrats mixtes ?

L'administration a précisé dans sa doctrine opposable que les contrats d'assurance-vie qui sont à la fois en euros et en unités de comptes sont assimilés à des contrats en unités de compte.

Voilà une assimilation sympathique.

Mais bien sûr il y a un os.

En effet dans son document d'information 2041 GO sur le bouclier, l'administration précise :

"Un contrat dit multi-supports dans lequel l'épargne est exclusivement ou quasi-exclusivement investie en euros pendant la majeure partie de l'année de référence des revenus pris en compte ne peut pas être assimilé à un contrat en unités de compte."

L'expression quasi-exclusivement ouvre la voie à des interprétations arbitraires car elle est imprécise et déjà certains proposent un taux minimum de 20 ou 30 % en unités de compte pour échapper au bouclier.

Une telle position me paraît directement contraire à la doctrine administrative opposable qui assimile clairement les contrats mixtes en contrat en unités de compte, sans fixer de pourcentage. Le terme quasi exclusivement renvoie d'ailleurs plutôt à un taux de 99 %.

Le document d'information n'a pas la valeur d'une doctrine administrative opposable et ne peut pas être considéré comme venant préciser la doctrine officielle.

Notons pour être complet qu'il est à mon avis inutile d'essayer de faire croire qu'un contrat multisupport exclusivement investi en euros doit échapper à la prise en compte pour le bouclier au prétexte que, sur le plan juridique, ce serait bien un contrat multisupport. Même si l'argument est valable sur le plan juridique, il ne pourra pas convaincre un juge fiscal qui se basera sur l'esprit du texte et l'intention du législateur.

A mon avis, l'assurance-vie n'est pas le meilleur support de gestion de fortune pour les heureux bénéficiaires du bouclier, en tout cas les plus riches. Il vaut mieux utiliser la société civile assujettie à l'impôt sur les sociétés qui offre plus de libertés.

Pour finir, une petite remarque de praticien : pour faire une demande de bouclier, il faut s'armer de patience pour aller retrouver les montants de revenus et de prélèvements sociaux applicables à certains placements comme les comptes sur livret car les banques ne fournissent aucune fiche de renseignement sur ces revenus non imposables. Les formulaires bancaires ne sont pas adaptés aux bénéficiaires du bouclier fiscal. Bon courage à tous.