Le blog de Franck DEMAILLY - Avocat - droit fiscal

Une décision intéressante rendue par la Cour administrative de Nantes le 17 novembre 2011 dans le prolongement de la décision du TA d'Orléans le 10/12/2010

Dans cette affaire, un contribuable avait entendu bénéficier de l'article 238 quindecies du CGI au titre d'un fonds donné en location gérance à la société d'exploitation dans laquelle il était gérant et associé majoritaire.

Rappelons que l'article 238 quindecies permet aux PME de bénéficier d'une exonération totale ou partielle sur la plus value pour les cessions de fonds ou de branche pour un prix inférieur à 500 000 euros.

C'est le VII de l'article 238 quindecies du CGI qui traite de la situation particulière de la cession d'un fonds donné en location gérance :

« VII. La transmission d'une activité qui fait l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable peut bénéficier du régime défini au I si les conditions suivantes sont simultanément satisfaites :

1° L'activité est exercée depuis au moins cinq ans au moment de la mise en location ;

2° La transmission est réalisée au profit du locataire. »

Le VII n'exige littéralement pas le respect des conditions prévues au II, savoir, notamment :

- durée d'activité ;

- absence de liens entre le cédant et le cessionnaire ;

Il existait une réponse ministérielle ROQUES (Rép. Roques : AN 24 octobre 2006 p. 11063 n° 93895) reprise dans la doctrine administrative qui précisait :

« L'exonération des plus-values prévue par l'article 238 quindecies du CGI est subordonnée à un certain nombre de conditions, parmi lesquelles celles prévues au 3 du II de cet article, qui interdisent au cédant, en cas de transmission à titre onéreux, de détenir directement ou indirectement le contrôle majoritaire dans le groupement ou la société cessionnaire ou d'y exercer, en droit ou en fait, la direction effective. Ces dispositions s'appliquent à toutes les transmissions susceptibles de bénéficier de l'exonération prévue à l'article 238 quindecies, y compris celles mentionnées au VII de cet article relatif aux activités qui font l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable. »

Cette position faisait obstacle à l'exonération dans de nombreuses situations où la mise en location gérance avait été organisée pour permettre la transmission en franchise d'impôt sur les plus values sur le fondement de l'ancien article 151 septies.

Cette solution était contestée par la doctrine et les juges d'Orléans ont invalidé la position de l'administration fiscale :

Le tribunal administratif de Orléans avait estimé qu'il résulte des dispositions du VII de l'article 238 quindecies du code général des impôts, lesquelles ne renvoient qu'au I du même article, que l'exonération de la plus-value réalisée à l'occasion de la transmission d'une activité qui fait l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable n'est subordonnée qu'au respect simultané des deux seules conditions prévues par ce paragraphe VII et non également à celles prévues au II dudit article auquel le VII ne renvoie d'ailleurs pas.

Par suite, l'administration des impôts, qui ne peut utilement se prévaloir d'une interprétation contraire exprimée dans la réponse ministérielle à M. Serge Roques, député, publiée au Journal officiel de l'Assemblée Nationale du 24 octobre 2006, ne pouvait opposer aux contribuables la circonstance qu'ils ne remplissaient pas la condition prévue au 3 du II de l'article 238 quindecies du code général des impôts pour remettre en cause l'exonération partielle de la plus-value réalisée par les intéressés lors de la cession le 7 avril 2006 de leur fonds d'entreprise artisanal jusqu'alors exploité en location-gérance par le cessionnaire.

La Cour d'appel de Nantes vient de se prononcer :

« Considérant qu'il résulte de ces dispositions, sans qu'il soit besoin de les interpréter à la lumière des travaux préparatoires de la loi de finances rectificative pour 2005 dont elles sont issues, que le bénéfice du régime [d'exonération] défini au I , auquel renvoie le VII précité de l'article 238 quindecies, n'est subordonné, s'agissant des plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité artisanale à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle qui a fait l'objet d'un contrat de location-gérance, qu'aux deux conditions énoncées au VII du même article ; »

En clair, pour la CAA de Nantes les termes du 3 du II de l'article 238 quindecies du code général des impôts ne sont applicables aux plus-values dégagées à l'occasion de la cession d'un fonds donné en location gérance.

Ce n'est pas la solution retenue par la CAA Nancy qui dans un arrêt du 17 novembre 2011 retient la solution inverse dans un cas identique:

"Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par acte du 15 septembre 2006, la société de fait Y a cédé à la SARL Y, pour le prix de 180 000 euros, le fonds artisanal de serrurerie qu'elle donnait en location gérance à cette dernière depuis le 27 novembre 1986 ; qu'il n'est pas contesté que la SARL Y, cessionnaire du fonds de commerce, est détenue et cogérée par les deux associés de la société de fait, au nombre desquels figure M. Y ; qu'ainsi la transmission de cette entreprise ne satisfait pas à la condition posée par le 3° précité de l' article 238 quindecies du code, à laquelle est subordonnée l'exonération de la plus-value même en cas de transmission d'une activité donnée en location-gérance , selon laquelle, notamment, l'un des associés de la société cédante qui détient directement ou indirectement au moins 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux ou y exerce la direction effective n'exerce pas, en droit ou en fait, la direction effective de l'entreprise cessionnaire ; "

Ces positions divergentes demandent une clarification du conseil d'Etat